Als een directeur-grootaandeelhouder (DGA) werkzaamheden voor zijn BV verricht, moet hij rekening houden met het gebruikelijk loon. Bij de keuze voor de rechtsvorm is dat een belangrijk aspect. Ondernemen via de BV levert voor veel ondernemers met een beperkte winst een fors hogere belastingdruk op dan ondernemen via de eenmanszaak. In de praktijk merk ik dat er vaak standpunten worden ingenomen over het gebruikelijk loon, die onjuist zijn. Zo wordt er vaak gezegd dat het gebruikelijk loon € 45.000 moet bedragen. Dat klopt niet. Hierna ga ik in op wat er nu wel en niet klopt ten aanzien van het gebruikelijk loon.
Artikel 12a Wet op de loonbelasting 1964 over het gebruikelijk loon zegt het volgende:
Ten aanzien van de werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij of zijn partner een aanmerkelijk belang heeft, wordt het in het kalenderjaar van dat lichaam genoten loon ten minste gesteld op het hoogste van de volgende bedragen:
- 75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking;
- het hoogste loon van de werknemers die in dienst zijn van het lichaam, bedoeld in de aanhef, of met het lichaam verbonden lichamen;
- € 45.000
Als het gebruikelijk loon op jaarbasis lager is dan € 5.000,- hoeft er geen loon uitbetaald te worden.
Gebruikelijk loon is niet gelijk aan € 45.000
Om met het eerste misverstand te beginnen: het uitgangspunt is dus niet dat het salaris van de DGA € 45.000 moet bedragen. Die € 45.000 is eigenlijk meer een grens. Voor een salaris lager dan dat bedrag moet de DGA aannemelijk maken dat het salaris minimaal 75% bedraagt van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking. Is het salaris van de DGA hoger, dan moet de Belastingdienst aannemelijk maken dat het uitbetaalde salaris te laag is. Door het salaris op minimaal € 45.000 vast te stellen, leg je de bewijslast dat het salaris te laag is bij de Belastingdienst.
Het uitgangspunt is het loon op basis van de meest vergelijkbare dienstbetrekking. De DGA doet er verstandig aan om hier een vastlegging van te maken in de salarisadministratie. Dat beperkt het risico dat de Belastingdienst bij naheffingen boetes oplegt, als het salaris hoger wordt vastgesteld.
Gebruik afroommethode afgewezen door de rechter
De Belastingdienst vindt het in de praktijk vaak lastig om te bepalen wat een gebruikelijk loon moet zijn. Daarom wordt de afroommethode gebruikt. Dan wordt het salaris gebaseerd op de winst van de BV. Vijfenzeventig procent van de winst wordt dan als loon aangemerkt. De rechter heeft de afroommethode in veel gevallen afgewezen als geschikte methode om het zakelijk salaris te bepalen. Belangrijk in die gevallen was wel dat de DGA aannemelijk kon maken wat volgens hem een (lager) gebruikelijk loon moest zijn. Omdat de rechter de afroommethode in de meeste gevallen niet toestaat, denk ik dat de belastingplichtige deze methode ook niet zomaar zal mogen toepassen. Het uitgangspunt is de meest vergelijkbare dienstbetrekking om de hoogte van het loon te bepalen.
Winstgevendheid BV geen maatstaf voor bepalen gebruikelijk loon
De winstgevendheid van de BV heeft dus geen invloed de hoogte van het gebruikelijk loon. Het gaat hier om fictie in de wet, die als antimisbruikbepaling is bedoeld. IB-ondernemers die weinig winst maken, moeten zich daarom wel drie keer achter de oren krabben voor zij de stap zetten om de eenmanszaak in te brengen in een BV. Ondernemers in de BV die besluiten om het salaris af te laten hangen van de jaarwinst moeten oppassen. Aan het eind van het jaar pas beslissen wat het te verlonen salaris moet zijn, is niet aan te raden. Als er gedurende het jaar nihil aangiften loonheffingen wordt gedaan met een verloning van het salaris in het laatste tijdvak, zal de Belastingdienst stellen dat sprake is van betaling van loon op een ongebruikelijk tijdstip. Bij een werknemer is maandelijkse verloning gebruikelijk. Over de andere tijdvakken zal dan nageheven worden met oplegging van boetes. Vermoedelijk zal de DGA in die situatie wel maandelijks opnamen gedaan hebben via de rekening-courant om van te leven, wat het standpunt van de Belastingdienst alleen maar onderbouwt dat er maandelijks loon is uitbetaald.
Gebruikelijk loon bij iedere BV
Tot slot is het uitgangspunt dat de DGA een gebruikelijk loon moet bedingen bij iedere BV waarvoor hij werkzaamheden verricht. Als de DGA voor meerdere dochter-/groepsmaatschappijen werkt, kan met een beroep op de doorbetaaldloonregeling dat loon bij bijvoorbeeld de holding worden verloond. Maak dan wel een vastlegging dat het loon dat bij de holding wordt uitbetaald deels betrekking heeft op de loonkosten, die toerekenbaar zijn aan de verschillende dochtermaatschappijen. Is die vastlegging er niet, dan loop je het risico dat de Belastingdienst alsnog bij de verschillende dochtermaatschappijen zal naheffen.
Ewoud de Ruiter is fiscaal jurist en directeur van 3RRR Belastingadviseurs bv
