Een vrouw heeft in de jaren 2014 tot en met 2017 arbeid verricht in een BV waarin zij en haar echtgenoot een aanmerkelijk belang hebben. Voor deze arbeid heeft zij geen loon ontvangen of verantwoord in haar aangiften IB/PVV over de genoemde jaren. De inspecteur neemt, na een ingesteld boekenonderzoek bij de BV, het standpunt in dat de vrouw en haar echtgenoot een aanmerkelijk hebben in de BV en hebben nagelaten om gebruikelijk loon in aanmerking te nemen. Naast navorderingsaanslagen legt hij voor de 2015 en 2016 vergrijpboetes op.
Deze boetes legt de inspecteur op, omdat, zoals hij het beschrijft, de vrouw als aanmerkelijkbelanghouder ‘bewust heeft afgezien van het verantwoorden van loon’ voor haarzelf. De inspecteur stelt dat de vrouw deze overweging heeft gemaakt omdat naar haar mening de BV over onvoldoende middelen beschikte om loon uit te kunnen betalen. Volgens de inspecteur strookt deze stelling niet met de vele privémutaties die binnen de BV hebben plaatsgevonden.
Niet verantwoorden van dividend is verwijtbaar handelen
Daarnaast zijn er gelden onttrokken aan de BV. Op het moment van aangifte doen had de vrouw moeten weten dat er bedragen uit de BV waren onttrokken die fiscaal niet correct waren verwerkt. Het onttrokken geld had als loon of als dividend verantwoord moeten worden in de betreffende aangiften IB/PVV. Door het niet verantwoorden van het dividend heeft de vrouw volgens de inspecteur ‘verwijtbaar gehandeld’.
Gerechtshof Den Haag oordeelt dat de inspecteur aan zijn bewijslast heeft voldaan wat betreft het aan de vrouw te maken verwijt dat zij in haar aangiften IB/PVV voor de jaren 2015 tot en met 2017 geen loon van de BV in aanmerking heeft genomen. Het hof acht bewezen dat sprake is van (voorwaardelijke) opzet.
Met de bevindingen van het boekenonderzoek, dat aanzienlijke bedragen aan het vermogen van de BV zijn onttrokken, heeft de inspecteur volgens het hof overtuigend aangetoond dat de vrouw bewust heeft afgezien van loon van de BV. En dat zij daardoor wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat te weinig belasting zou worden geheven. Door geen loon van de BV in aanmerking te nemen, heeft de vrouw volgens het hof willens en wetens onjuiste aangiften gedaan om dit inkomensbestanddeel uit het zicht van de fiscus te houden, waardoor te weinig belasting is geheven.
Ontoereikende motivatie hof Den Haag
In cassatie houdt het oordeel van hof Den Haag echter geen stand. Volgens de Hoge Raad heeft het hof ontoereikend gemotiveerd dat de inspecteur overtuigend heeft aangetoond dat de vrouw, omdat zij bewust heeft afgezien van loon van de BV, wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat voor de jaren 2015 en 2016 te weinig belasting zou worden geheven. Deze oordelen heeft het hof erop gebaseerd dat de inspecteur aan zijn bewijslast heeft voldaan. In die oordelen ligt, volgens de Hoge Raad, kennelijk besloten dat de inspecteur overtuigend heeft aangetoond dat de vrouw voor de genoemde jaren met (voorwaardelijk) opzet ten onrechte geen loon van de BV in haar aangiften IB/PVV heeft verantwoord.
Dat de vrouw ten onrechte geen loon van de BV heeft aangegeven wordt volgens de Hoge Raad niet duidelijk uit de bewijsmiddelen die het hof hanteert. Ten eerste de verklaring van de vrouw dat zij heeft afgezien van loon van de BV omdat er onvoldoende liquide middelen beschikbaar waren. En ten tweede dat uit de bevinding van het boekenonderzoek is gebleken dat uit de administratie van de BV aanzienlijke bedragen aan het vermogen van de BV zijn onttrokken.
Naar het oordeel van de Hoge Raad heeft de vrouw, ondanks het verrichten van arbeid voor de BV, bewust afgezien van loon van de BV. Maar uit die enkele vaststelling volgt nog niet dat daardoor te weinig belasting zou worden geheven of de aangifte onjuist zou worden gedaan. Daartoe moet eerst worden vastgesteld dat de vrouw ondanks dat afzien van loon, wel een loon van de BV moest aangeven. Dat is, voor zover hier van belang, alleen het geval op grond van de gebruikelijkloonregeling, die slechts van toepassing is als de vrouw een aanmerkelijk belang in de BV houdt.
Onttrekkingen vermogen spelen geen rol bij loonvraag
Verder zijn weliswaar aanzienlijke bedragen aan het vermogen van de BV onttrokken, maar de inspecteur heeft die bedragen als winstuitdelingen (dividend) belast en dus niet als loon aangemerkt. Daardoor spelen die onttrekkingen geen rol bij het aan de vrouw gemaakte verwijt dat zij ten onrechte geen loon van de BV heeft aangegeven.
Hieruit volgt volgens de Hoge Raad dat het hof niet alleen had moeten vaststellen dat de vrouw een aanmerkelijk belang in de BV heeft, maar ook dat de inspecteur overtuigend heeft aangetoond dat de vrouw bij het doen van de aangiften IB/PVV voor de jaren 2015 tot en met 2017 daarvan wetenschap had.
Voor het opzettelijk doen van een onjuiste aangifte door daarin niet een gebruikelijk loon aan te geven, is immers nodig dat de aangifteplichtige wist dat hij een aanmerkelijk belang houdt in de besloten vennootschap voor welke hij, zonder beloning, arbeid verricht. De Hoge Raad oordeelt dat deze wetenschap de aan een bewezenverklaring ten grondslag liggende vooronderstelling vormt die als zodanig buiten redelijke twijfel moet komen vast te staan.
Wetenschap hebben van een aanmerkelijk belang in de BV
Het hof heeft alleen nagelaten om vast te stellen dat (het niet anders kan zijn dan dat) de vrouw de hiervoor bedoelde wetenschap had. Het hof heeft vastgesteld dat de echtgenoot van de vrouw in de jaren 2014 tot en met 2017 een aanmerkelijk belang had in de BV en dat ook de vrouw in die jaren een aanmerkelijk belang had in de BV. Daarmee staat nog niet buiten redelijke twijfel vast dat de vrouw, bij het doen van de aangiften IB/PVV voor de jaren 2015 tot en met 2017, ook wist dat zij uit dien hoofde aanmerkelijkbelanghouder in de BV was. Dat de vrouw die wetenschap wel had, is ook niet anderszins buiten redelijke twijfel komen vast te staan. Naar het oordeel van de Hoge Raad ‘ontvalt daarmee de grondslag aan de bewezenverklaring van het hof van het aan de vrouw verweten (voorwaardelijke) opzet’.
De Hoge Raad vernietigt de uitspraak van het hof Den Haag voor wat betreft de (vergrijp)boetes, en verwijst de zaak naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
