De Fiscale Oudedagsreserve (FOR), een instrument dat u waarschijnlijk wel kent. Bedoeld voor winstgenieters (in fiscale terminologie: winst uit onderneming), waarbij een percentage van de winst mag worden gedoteerd aan een fiscale reserve (de FOR). De FOR is een vorm van pensioenvoorziening; een alternatief voor bijvoorbeeld een lijfrente- of pensioenspaarproduct. Er zijn maxima en regels van toepassing waarbinnen geopereerd moet worden om aan de voorwaarden voor de FOR te voldoen.
Als accountant/adviseur zie ik de FOR regelmatig voorkomen bij mijn cliënten. Vanaf het begin af aan heb ik mijn cliënten voorgehouden dat het opbouwen van de FOR een prima idee is, mits dan ook wel de liquide middelen apart worden gezet om de FOR af te dekken. Voor velen van u zal het geen onbekend fenomeen zijn dat bij staking van de onderneming of het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd de FOR fiscaal vrijvalt en er dan ineens geen middelen zijn om de belasting over deze vrijval te betalen. Als adviseur heb ik mijn cliënten altijd voor dit negatieve scenario gewaarschuwd.
FOR en overtollige liquiditeit los van elkaar zien
Enkele maanden geleden was één van mijn cliënten onderwerp van een steekproefsgewijze en routinematige belastingcontrole op de inkomstenbelasting en de omzetbelasting. In de balans van deze cliënt waren effecten en liquide middelen aanwezig, bedoeld ter afdekking van de FOR (voor een bedrag van ongeveer 65.000 euro). De inspecteur constateerde dat er overtollige liquiditeit aanwezig was, welke overgeheveld moest worden naar box 3. Een liquiditeitssaldo van 20.000 euro zou volgens hem voldoende moeten zijn om aan de verplichtingen van de éénmanszaak te voldoen. Op mijn verdediging dat deze middelen bedoeld waren om de FOR af te dekken, gaf hij aan dat dit niet mogelijk was. De FOR en overtollige liquiditeit moesten los van elkaar worden gezien en hadden niets met elkaar te maken. Ik had niet verbaasder kunnen zijn.
Wetsgeschiedenis
Door de inspecteur werd ik vervolgens op het spoor gezet van de wetsgeschiedenis (begin jaren 70) en enkele uitspraken van de Hoge Raad (8 mei 1985, nummer 22.738) en van het Hof Den Haag (27 februari 2007, nummer BK-06/00121). Hieruit blijkt het volgende.
Bij het tot stand komen van de regeling heeft het de regering voor ogen gestaan een fiscaal gunstige faciliteit voor pensioenopbouw te scheppen voor IB-ondernemers die vanwege de financieringsbehoefte van hun onderneming niet in staat zijn een oudedagsvoorziening buiten de onderneming op te bouwen. Let hierbij op de woorden ‘financieringsbehoefte’ en ‘niet in staat zijn om’. Dit vertalende naar de praktijk betekent dat het zou moeten gaan om ondernemers die hun vermogensbeslag hebben zitten in bijvoorbeeld vaste activa, voorraden en debiteuren.
Dit blijkt ondermeer ook uit vragen die in de Eerste Kamer over het wetsontwerp zijn gesteld. De vraag in dit kader was of het voor belastingplichtigen die hoofdzakelijk diensten verlenen (zoals bijvoorbeeld artsen, advocaten en notarissen) niet onmogelijk werd een FOR te vormen. Dit aangezien zij weinig vermogensbeslag hebben in de zin van vaste activa, voorraden en debiteuren. Het antwoord van de staatssecretaris hierop luidde dat indien de financieringsbehoefte van de onderneming het toelaat middelen aan de onderneming te onttrekken, een oudedagsvoorziening buiten de onderneming kan worden opgebouwd. Deze wordt eveneens fiscaal gefaciliteerd (aftrek in box 1, gebruik makende van de jaarruimte en/of de reserveringsruimte).
Geen extra liquide middelen
Vertaald naar de praktijk van mijn cliënt: de effecten en overtollige liquide middelen kunnen naar privé worden gehaald en daar gebruikt worden om bijvoorbeeld een lijfrente te kopen of te storten op een pensioenspaarrekening. Aangezien die faciliteiten voor hem toegankelijk zijn, is het vervolgens niet nodig om binnen de IB-onderneming een pensioen op te bouwen via de FOR. En dus is het ook niet nodig hiervoor extra liquide middelen (of effecten) aan te houden.
Het bijzondere van bovenstaande casus is dat het wel lijkt of niemand van deze achtergrond af weet. Noch mijn collega, noch een fiscaal specialist die ik hiervoor heb geraadpleegd, noch enkele andere inspecteurs van de Belastingdienst die ik hierover sprak, kenden bovenstaande overwegingen. Ik vermoed dat de meeste van mijn collega accountants en adviseurs ook niet zullen weten dat de FOR regeling zo uitwerkt.
FOR tegen licht aanhouden
Als adviseurs is het dus zaak om de FOR bij onze klanten aankomende aangifte periode nog eens goed tegen het licht te houden. Is het een ondernemer met een groot vermogensbeslag? Dan kan de FOR blijven bestaan en verder worden opgebouwd. Houdt de ondernemer de FOR aan in de vorm van liquiditeiten of een effectenportefeuille, dan kunt u ervan uitgaan dat dit bij een controle door de belastingdienst zal worden gecorrigeerd. Het lijkt mij verstandig om dit voor te zijn en uw klant te adviseren de FOR af te storten in een lijfrente- of bankspaarproduct, en daarvoor ook de benodigde liquiditeit over te hevelen van de onderneming naar privé.
Drs. Erwin Gierman RA is directeur eigenaar van Fiducia Accountancy B.V. gevestigd in Amersfoort.
