De aanpassing van de BOR en de doorschuifregeling die staat gepland voor 1 januari volgend jaar stelt de Belastingdienst voor grote uitvoeringsproblemen omdat het frauderisico en de complexiteit toenemen. Dat concludeert de fiscus na een uitvoeringstoets van alle amendementen op het pakket Belastingplan 2024.
Het aangenomen amendement bevat een aantal aanpassingen in de BOR en in de doorschuifregeling aanmerkelijk belang in de inkomstenbelasting. Het percentage van de goingconcernwaardevrijstelling voor het meerdere boven de grenswaarde van 1,5 miljoen euro wordt verlaagd van 83% naar 75%, in plaats van de oorspronkelijk voorgestelde 70%. Voor toepassing van de BOR en de doorschuifregeling moet een indirect aanmerkelijk belang worden gehouden door de schenker of erflater. Als de schenker of erflater een aanmerkelijk belang houdt in een lichaam, en dat lichaam een belang houdt in een ander lichaam, dan moet het indirect gehouden belang in het andere lichaam in ieder geval een aanmerkelijk belang zijn.
Er is een uitzondering voor indirecte belangen die zijn verwaterd door overlijden, huwelijk, of schenking: in die gevallen moet het indirecte belang nu tenminste 0,5% groot zijn. Met het amendement vervalt die ondergrens als de verkrijger een bloedverwant in de neergaande lijn is van één van de rechtsvoorgangers.
Verbreding toegang
Door het amendement wordt de toegang tot de BOR verbreed voor kleine directe belangen in familiebedrijven, zo constateert de Belastingdienst in de toets. Een belang komt voor toepassing van de BOR in aanmerking als de schenker of erflater tenminste een 25%-belang houdt. ‘Hoe de verwatering heeft plaatsgevonden en of er sprake is van verwatering is voortaan niet meer niet relevant; ook stelt het voorstel geen ondergrens. Voorwaarde voor toepassing van de BOR is slechts dat op het niveau van een familie een direct belang van ten minste 25% aanwezig is.’
Meer bezwaren
De Belastingdienst schat in dat door het amendement het aantal verzoeken om vooroverleg en het aantal bezwaren toeneemt. De wijzigingen kunnen wel tijdig worden verwerkt in de systemen voor de aangifte schenk- en erfbelasting en de definitieve aangifte inkomstenbelasting 2025. ‘Het is nog niet zeker of de wijziging tijdig kan worden verwerkt in de voorlopige aangifte inkomstenbelasting 2025.’
Ingrijpende verslechtering
De twee maatregelen hebben veel effect op de handhaafbaarheid, zo concludeert de fiscus: ‘Ze verslechteren de handhaafbaarheid van de faciliteiten ingrijpend’, omdat de toegang tot de fiscale voordelen aanzienlijk wordt verruimd. ‘Bij iedere verkrijging van een zeer klein belang in een familiebedrijf moet een waardering en etikettering van activa en passiva plaatsvinden, en vervolgens een toerekening aan het overgedragen aandeel om de hoogte van de vrijstelling te bepalen. Momenteel hoeft dat enkel bij indirecte belangen van in ieder geval 0,5%.’
Niet toegerust voor genealogisch onderzoek
Onduidelijk is hoeveel kleine verwaterde indirecte belangen aanwezig zijn. En om te kunnen beoordelen of een verwaterd indirect belang kleiner dan 0,5% in aanmerking komt voor toepassing van de BOR en de doorschuifregeling moet worden getoetst of de verkrijger een bloedverwant in neergaande lijn is. ‘Behandelend medewerkers zijn voor dat type (genealogisch) onderzoek niet goed toegerust. Bovendien ontbreken contragegevens met betrekking tot het traceren van verwantschap.’
Dat probleem duikt ook op bij de maatregel voor kleine directe belangen in familiebedrijven. ‘Hoewel de bewijslast (ook) op dit punt in beginsel op belastingplichtige rust, is het voor de inspecteur niettemin om eerdergenoemde redenen moeilijk. De inspecteur zal moeten kunnen toetsen of het aangedragen bewijs dat de schenker of erflater en de overige medebelanghouders die met schenker of erflater tezamen ten minste een 25%-belang houden aan elkaar verwant zijn zoals de maatregel als voorwaarde stelt, klopt.’
Afzonderlijk belang maakt het ingewikkeld
Een ander knelpunt is dat er een afzonderlijk belang wordt geïntroduceerd dat wel voor toepassing van de BOR in aanmerking komt, maar niet voor de doorschuifregeling. ‘De uitvoeringslasten nemen hierdoor toe, omdat het nu standaardpraktijk is om beide faciliteiten simultaan toe te passen.’ Verwatering vaststellen bij eventuele rechtsvoorgangers wordt bemoeilijkt doordat wijzigingen in de vennootschappelijke structuur slechts voor het recente verleden beschikbaar zijn.
Gelijkheidsbeginsel
Daarnaast stipt de Belastingdienst aan dat de verruiming van de toegang tot de BOR voor belangen in familiebedrijven naar verwachting op gespannen voet staat met het gelijkheidsbeginsel. ‘Voorzienbaar is een toevloed aan bezwaren tegen afwijzingen van verzoeken om toepassing van de BOR die niet op grond van de maatregel in aanmerking komen, en mogelijk zelfs een massaalbezwaarprocedure. De inspecteur is gebonden aan de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en mogelijke strijdigheid met een beginsel kan om die reden leiden tot uitvoeringsmoeilijkheden.’
En dan is er nog nieuwe terminologie die niet nader wordt toegelicht, zoals ‘de eerste familiaire aandeelhouder’, en onduidelijkheid over de reikwijdte van het begrip ‘belang’. ‘Zonder nadere wetstechnische aanpassingen doet de maatregel de discussiegevoeligheid sterk toenemen.’
Meest risicovolle aanpassing
De uitvoeringslasten zijn niet in te schatten, maar zeker is dat BOR en doorschuifregeling complexer en fraudegevoeliger worden, is de conclusie. De aanpassingen worden gekwalificeerd als ingrijpend en het risico op procesverstoringen is groot, zo taxeert de Belastingdienst de amendementen op de BOR-regeling en de doorschuifregeling. Daarmee is de aanpassing de meest risicovolle van alle amendementen op het Belastingplan die op uitvoerbaarheid zijn getoetst. ‘Alleen indien alle genoemde beperkingen in de handhaving en fraudebestendigheid en risico’s worden geaccepteerd, is het amendement uitvoerbaar.’
