In veel gevallen zal de gemeente waar het kantoorgebouw staat verantwoordelijk zijn voor de handhaving van het label C-verplichting. Als het kantoorpand per 1 januari 2023 niet beschikt over label C, kan de gemeente opleggen dat het pand dan niet gebruikt mag worden totdat aan de verplichting is voldaan. Maatregelen als het opleggen van een last onder dwangsom, bestuursdwang en bestuurlijke boetes zijn ook mogelijk. Kortom, als verhuurder is het van belang om te inventariseren wat de gevolgen zijn van de invoering van deze verplichting en tijdig maatregelen te nemen. Is het mogelijk om vast een voorziening te nemen voor deze kosten?
Voor de vraag of het mogelijk is om een voorziening te vormen voor deze kosten, zijn twee denkrichtingen mogelijk:
- De wettelijke verplichting wordt aangemerkt als een soort milieu-investeringsmaatregel
- De wettelijke verplichting moet aangemerkt worden als toekomstige onderhoudskosten
Fiscale aftrek als milieu-investeringsmaatregel
We kunnen de verplichting om het pand aan te passen, zodat het minimaal energielabel-C heeft aanmerken als een milieu(investerings)maatregel. Is het dan mogelijk om voor de daarmee samenhangende kosten een voorziening te vormen? Op grond van het Baksteenarrest moet er aan drie voorwaarden zijn voldaan, wil men een voorziening kunnen vormen:
- De uitgaven moeten hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan.
- De uitgaven moeten ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend.
- Ter zake van de uitgaven moet een redelijke mate van zekerheid bestaan dat zij zich zullen voordoen.
Op basis van een offerte is het mogelijk om een inschatting te maken van de kosten voor de aanpassingen naar energielabel C en er is een wettelijke verplichting om de upgrade naar energielabel-C uit te voeren. Aan de derde voorwaarde lijkt te zijn voldaan.
Er wordt niet aan de eerste en tweede voorwaarde voldaan om een voorziening voor een milieu-investeringsmaatregel te vormen. De te maken kosten hebben betrekking op milieuregelgeving die per 1 januari 2023 van toepassing is. De investering zal ook pas haar nut afgeven nadat deze is gedaan.
Fiscale aftrek als voorziening voor toekomstige onderhoudskosten
Bij de exploitatie van onroerend goed is het mogelijk om een voorziening te vormen voor toekomstige onderhoudskosten.
Als er groot onderhoud wordt gepleegd, moet er een onderscheid gemaakt worden tussen de kosten voor onderhoud en verbetering. De kosten voor verbetering kunnen niet direct ten laste van het fiscale resultaat worden gebracht, maar moeten worden geactiveerd. Dat betekent dus dat de lasten die samenhangen met de aanpassing van het kantoorpand naar energielabel C niet op voorhand al ten laste van het resultaat gebracht kunnen worden via het vormen van een voorziening. Dit zijn kosten van verbetering. Wellicht is het wel mogelijk om een deel van de kosten niet als verbetering te zien, maar als het brengen in de oorspronkelijke toestand. Dan zou voor dat deel van de kosten een voorziening gevormd kunnen worden, als dat nog niet gebeurt.
Afschrijven op de investeringen/het pand
Als de kosten geactiveerd zijn, maken ze onderdeel van het opgeofferde bedrag van het verhuurde pand. Vervolgens is het mogelijk om af te schrijven voor zover de boekwaarde van het pand hoger is dan 100% van de WOZ-waarde. In de praktijk zal er van afschrijven van een gerenoveerd pand vaak weinig terecht komen. Dit omdat de fiscale boekwaarde van het pand veelal niet boven de WOZ-waarde uitkomt.
Pand na upgrade naar energielabel-C afwaarderen naar lagere bedrijfswaarde
Op het moment dat een verhuurd pand is gerenoveerd, kan overwogen worden om het pand te laten taxeren. Als de getaxeerde waarde lager is dan de fiscale boekwaarde, bestaat afwaardering naar de lagere getaxeerde bedrijfswaarde tot de mogelijkheden. Op dat moment worden de kosten van de renovatie alsnog direct ten laste van het fiscale resultaat gebracht.
Ewoud de Ruiter is fiscaal jurist en directeur van 3RRR Belastingadviseurs bv.
