Een naheffingsaanslag loonheffingen is opgelegd aan een wasserij. De loonadministratie werd gedaan op kladpapier en in Excel. Er was geen opgave van werknemersgegevens. De schatting van de inspecteur van de Belastingdienst waarop de naheffingsaanslag berust kent een zekere ruwheid, oordeelt het hof. Dit leidt er echter niet toe dat de aanslag naar willekeur is vastgesteld.
Aangifte loonheffingen
De werkgever heeft aangifte gedaan voor de loonheffingen. De door de werkgever in die aangiften opgegeven loonkosten (het loon voor de sociale verzekeringen) bedragen over het jaar 2012 in totaal € 44.743 en over het jaar 2013 in totaal € 148.801. Deze bedragen zijn inclusief het loon van de man die in dienstbetrekking bij de werkgever was en die de financiële administratie bijhield; de boekhouding werd voor het overige door een boekhoudkantoor verzorgd. De loonadministratie werd gedaan op kladpapieren en in Excel. De kladpapieren zijn van nagenoeg alle maanden niet bewaard. Van de Excel-bestanden ontbreekt de periode van januari 2012 tot en met 31 mei 2012.
Boekenonderzoek
Op 17 januari 2013 is door de Belastingdienst en de Inspectie Sociale Zaken en Werkgelegenheid (Inspectie SZW) een gezamenlijke controle bij de wasserij uitgevoerd. Naar aanleiding van de controle heeft de inspecteur van de Belastingdienst een boekenonderzoek ingesteld naar het nakomen van loonheffingsverplichtingen in de jaren 2012 en 2013, waarvan de bevindingen op 31 oktober 2017 aan eiseres zijn gestuurd en het rapport op 4 december 2017 definitief is gemaakt (het boekenonderzoek). De naheffing over de periode van 1 maart 2012 tot en met 31 december 2012 beslaat een bedrag aan loonheffingen van € 247.612 en bestaat uit de volgende correcties:
| Naheffing 2012 | Omschrijving | Bedrag |
| Correctie 1 | Geen opgave werknemersgegevens, geen ID, of geen tewerkstellingsvergunning – geen anoniementarief gebruikt. | € 4.390 |
| Correctie 3 | gebruteerde loonheffingen periode juli t/m december 2012 | € 26.740 |
| Correctie 4 | Branchecorrectie loonheffingen (aandeel loonkosten 30% van omzet) | € 216.482 |
| Totaal | € 247.612 |
De naheffing over de periode van 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 beslaat een bedrag van aan loonheffingen van € 153.377 en bestaat uit de volgende correcties:
| Naheffing 2013 | Omschrijving | Bedrag |
| Correctie 1 | Geen opgave werknemersgegevens, geen ID, of geen tewerkstellingsvergunning – geen anoniementarief gebruikt. | € 5.401 |
| Correctie 3 | gebruteerde loonheffingen periode 1 tot en met 16 januari 2013 | € 1.855 |
| Correctie 4 | Branchecorrectie loonheffingen (aandeel loonkosten 30% van omzet). | € 146.121 |
| Totaal | € 153.377 |
Administratie opnieuw ingevoerd in Excel
In het rapport van het boekenonderzoek staat onder ander het volgende vermeld:
“De boekhouder heeft meegedeeld dat hij oorspronkelijk elke factuur had geboekt op een externe schijf. De externe schijf is gevallen en beschadigd. De schijf kon niet hersteld worden. Hierdoor is de ingevoerde administratie verloren gegaan. De heer heeft de administratie opnieuw moeten invoeren. Het was te arbeidsintensief om alle omzetfacturen opnieuw afzonderlijk in te voeren. Daarom heeft hij ervoor gekozen om de facturen op maandbasis in een Excel blad in te voeren en het totaal bedrag van de afzonderlijke maanden verdicht te boeken in de grootboekrekening omzet.”
Op kladpapier uren genoteerd
“Inhoudingsplichtige had zowel vaste werknemers als oproepkrachten in dienst. Met de vaste werknemers was een vast loon overeengekomen. Inhoudingsplichtige noteerde op een kladpapier de gewerkte uren op werknemer- en dag niveau. De geregistreerde uren werden in een Excel spreadsheet aan het einde maand aan de boekhouder doorgegeven voor de verwerking in de loonadministratie. Inhoudingsplichtige heeft de urenregistratie van januari 2012 tot en met 31 mei 2012 niet bewaard. Verder zijn de in klad bijgehouden urenregistratie nagenoeg van alle maanden niet bewaard.”
Verslag hoorgesprek
Het door de inspecteur opgestelde verslag van het hoorgesprek in de bezwaarfase bevat de volgende passage:
“Opgemerkt wordt dat de berekening van verschuldigde loonheffing met betrekking tot de vergelijking omzet-personeelskosten niet correct is. Uitgegaan is van nettoloonkosten terwijl sprake is van bruto loonkosten. Het gebruteerde hoogste tarief dient het enkelvoudige hoogste tarief van 52% te zijn. De correcte wordt dan voor het jaar 2012 € 128.287,51 tegen 52% en voor het jaar 2013 € 128.004.00 tegen 52%.”
‘Fout inspecteur’
Ter zitting van het hof heeft de gemachtigde van de werkgever het volgende verklaard:
“Ik wil al de gronden intrekken behalve correctie 4: op dat punt heeft de inspecteur een fout gemaakt.
De inspecteur is uitgegaan van brutobedragen in plaats van nettobedragen en daarover is loonbelasting berekend. Dit bedrag is te hoog. Ik ben het dus niet eens met de berekening.
Verder beroep ik mij op het vertrouwensbeginsel. Bij het hoorgesprek met de inspecteur was ook een andere collega-inspecteur aanwezig. Hij gaf aan dat de berekening niet juist was gedaan en dat zij dit nog zouden corrigeren. Nu zegt de inspecteur dat ik dat zelf heb gezegd. Dat is niet juist, het is een schande!”
‘Geen toezegging gedaan’
Ter zitting van het hof heeft de inspecteur onder andere het volgende verklaard:
“Over de opmerking aangaande de berekening die tijdens het hoorgesprek is gemaakt merk ik het volgende op. De betreffende collega werkt niet meer bij ons en ik kan het hem dus niet vragen.
Ik kan mij niet herinneren wie het gezegd heeft, maar de opmerking kan niet afkomstig zijn van de Belastingdienst. In dat geval zouden wij namelijk de naheffingsaanslag hebben verlaagd en dat hebben wij niet gedaan.
(…)
De omzet behoort tot de redelijke schatting maar zou net zo goed meer geweest kunnen zijn. De mensen werden contant betaald dus we weten het niet. We moesten ergens van uitgaan. Dus ons uitgangspunt is de omzet die wél verantwoord is. We moesten ergens een grens trekken en wat de omzet betreft zijn we aan de lage kant (namelijk op het minimum) gebleven.
(…)
Het is vervelend dat de gemachtigde de indruk heeft dat de inspecteur vindt dat zij niet de waarheid spreekt. Er is door de inspecteur geen toezegging gedaan.”
In hoger beroep
Evenals bij de rechtbank is in hoger beroep in geschil of de aanslag niet tot een te hoog bedrag is opgelegd. In hoger beroep gaat het (alleen nog) om de vraag of en zo ja in hoeverre correctie 4 (branchecorrectie loonheffingen) in stand kan blijven. Met betrekking tot deze correctie houden twee punten partijen verdeeld. Het eerste geschilpunt betreft de vraag of de aan deze correctie ten grondslag liggende schatting redelijk is en niet naar willekeur is vastgesteld. Het tweede geschilpunt betreft de vraag of de inspecteur op basis van het vertrouwensbeginsel gehouden is de naheffingsaanslagen te verlagen.
‘30% over brutoloonkosten omzet’
De werkgever herhaalt in hoger beroep het in eerste aanleg ingenomen standpunt ten aanzien van de schatting op basis van het branchegemiddelde. Hij bestrijdt niet de juistheid van het door de inspecteur gehanteerde percentage (30%) maar betoogt dat dit percentage staat voor het gedeelte dat de brutoloonkosten uitmaakt van de omzet, terwijl de inspecteur het percentage als netto loonkosten heeft gehanteerd. Hierdoor is de schatting waaraan dit percentage ten grondslag ligt niet redelijk, zodat de aanslag niet in stand kan blijven, aldus de werkgever.
Weinig betrouwbare gegevens
Uit het boekenonderzoek volgt dat de inspecteur over weinig betrouwbare gegevens beschikt om de juistheid van de financiële administratie en de salarisadministratie van de werkgever te verifiëren en dat deze administraties belangrijke leemtes vertonen.
Belangrijke delen administratie niet bewaard of verloren gegaan
Zo is gebleken dat de omzet van de jaren 2012 en 2013 maandelijks verdicht is geboekt (dus niet op basis van de omzetfacturen maar op basis van een maandelijkse aggregatie), dat belangrijke onderdelen van de de werkgevers administratie verloren zijn gegaan of niet zijn bewaard, dat werknemersgegevens ontbraken, de brutoloonkosten als percentage van de omzet opvallend laag waren en dat de lonen van werknemers aangetroffen tijdens de gezamenlijke controle door de werkgever niet zijn verantwoord in de loonadministratie. De werkgever heeft, hoewel dat op zijn weg lag, over de missende informatie geen duidelijkheid geschapen.
Onder deze omstandigheden mag de wijze waarop de inspecteur tot zijn schatting komt een zekere mate van ruwheid vertonen zonder dat dit leidt tot het oordeel dat een daaruit voortvloeiende berekening onredelijk of willekeurig is. Dit brengt onder andere mee dat niet is vereist dat aan de berekening van de inspecteur een sluitende mathematische onderbouwing ten grondslag ligt.
Zekere mate van ruwheid
Op basis van al het vorenstaande stelt het hof vast dat de schatting waarop de aanslag berust een zekere mate van ruwheid kent (met elementen die ten nadele van de werkgever kunnen strekken en elementen die ten gunste van de werkgever kunnen uitpakken). Dit leidt er volgens het hof niet toe dat de daaruit voortvloeiende berekening onredelijk of willekeurig is. Daarom heeft te gelden dat (correctie 4 van) de aanslag niet naar willekeur is vastgesteld.
Vertrouwensbeginsel
Evenmin slaagt volgens het hof het beroep van de werkgever op het vertrouwensbeginsel. Het is onvoldoende duidelijk geworden wie de in het verslag van het hoorgesprek vermelde opmerking, heeft gemaakt. De verklaringen van de gemachtigde van de werkgever en de procesgemachtigde van de inspecteur over wie wat heeft gezegd, dan wel zou moeten hebben gezegd, zijn tegenstrijdig. Daarbij is niet een van beide verklaringen zodanig veel geloofwaardiger dan de andere, dat het aannemelijk is geworden wie de bewuste opmerking heeft gemaakt. Omdat op de werkgever de bewijslast rust van feiten die de gevolgtrekking rechtvaardigen dat een toezegging in de zin van het vertrouwensbeginsel is gedaan, faalt daarom al de grief over het vertrouwensbeginsel.
Uitspraak Hof Amsterdam, 15 oktober 2022, ECLI:NL:GHAMS:2022:3816
