Een bestuurder van een BV en zijn partner, die samen twee zonen hebben, houden de aandelen van de BV. De BV heeft op 31 december 2015 onverrekende verliezen van € 660.085,-. De boekwinst van een in 2005 verkocht bedrijfsmiddel van € 1.500.000,- stond ultimo 2015 op de balans van de BV. Per die datum stond er ook nog een vordering op de zonen van de aandeelhouders op de balans voor een bedrag van € 111.603,-.
In haar aangifte Vpb over 2016 laat de BV de gevormde HIR op de balans staan en brengt zij een bedrag van € 111.603,- als afwaardering van op de balans opgenomen vorderingen ten laste van haar winst. Bij het opleggen van de aanslag Vpb over 2016 accepteert de inspecteur de afwaardering van de vorderingen ter grootte van € 111.603,- niet en laat hij het bedrag van de HIR van € 1.500.000,- ten gunste van de winst van 2016 vrijvallen. De BV maakt bezwaar tegen de aanslag.
Omdat ook de rechtbank de bezwaren van de BV ongegrond verklaard stelt de BV tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep in bij het gerechtshof ’s-Hertogenbosch. Het geschil draait met name om de vraag of de inspecteur terecht de aangegeven belastbare winst terecht heeft verhoogd met de afwaardering van de vorderingen. En of de inspecteur terecht de HIR ten gunste van de winst heeft laten vrijvallen.
Lening ontstaan door levering partij velgen
De BV stelt ten aanzien van de vorderingen dat deze zijn ontstaan in 2006/2007 en dat het aanvankelijk ging om een zakelijke lening aan de zonen van de bestuurder van de BV en zijn partner. Die lening was ontstaan naar aanleiding van de levering van een partij velgen. De zonen ontkennen echter dat de leningen nog niet zijn afgelost en de BV voert aan dat de afwaardering is gedaan omdat de vorderingen reeds waren verjaard.
De inspecteur betoogt dat de BV de aangewezen partij is om bewijs te leveren van de zakelijkheid van de geldvordering en van de kwijtschelding. De bescheiden die noodzakelijk zijn om de kwijtschelding te beoordelen ontbreken, zoals informatie over de geldverstrekking, correspondentie waaruit de betwisting van de vorderingen blijkt, of stukken waaruit blijkt dat de BV invorderingsmaatregelen heeft getroffen. Verder betoogt de inspecteur dat het betwisten van de vorderingen en kwijtschelding omdat de schuldenaar niet kan betalen twee wezenlijk verschillende redenen zijn. Hij acht het laten verjaren van een vordering een onzakelijk nalaten van de crediteur, in dit geval de BV.
BV verarmt door afwaardering vorderingen
Omdat van het ontstaan en het verloop van de vorderingen geen stukken zijn opgemaakt volgt het hof de BV niet in haar stelling dat de vorderingen zijn verjaard. In haar bezwaarschrift tegen de aanslag heeft de BV deze vorderingen als rekening-courantvorderingen omschreven. Voor rekeningcourantverhoudingen geldt op grond van artikel 6:140, lid 4, Burgerlijk Wetboek een verjaringstermijn van vijf jaar na de dag waarop de rekening is geëindigd en het saldo opeisbaar is geworden. Aangezien niet is gesteld noch gebleken dat de rekening-courantvorderingen op enig moment voor de kwijtscheldingsovereenkomsten zijn geëindigd en dat het saldo opeisbaar is geworden kan er geen sprake van zijn dat de vorderingen zouden zijn verjaard, oordeelt het hof.
Het hof stelt vast dat over het ontstaan en het verloop van beide vorderingen veel onduidelijk is gebleven. Het betoog van de BV dat sprake is van oninbare vorderingen die terecht ten laste van de winst in 2016 zijn gebracht faalt voor het hof. De BV heeft niet gesteld dat zij maatregelen heeft genomen om de vorderingen te innen. Het hof acht aannemelijk dat de kwijtschelding van de vorderingen is ingegeven door de wens van de aandeelhouders om de kwestie met de velgen en de daaruit voortgekomen vorderingen op te lossen en daarmee wrevel in de familiesfeer te voorkomen.
Dat is geen zakelijke reden, daarom is naar het oordeel van het hof sprake van een onzakelijke afwaardering die niet ten laste van de winst kan worden gebracht. Daarbij is, naar het oordeel van het hof, sprake van een verarming van de BV omdat zij vorderingen heeft afgewaardeerd die zij jarenlang op haar balans heeft opgevoerd. Die vorderingen vinden hun oorsprong, zoals de BV zelf stelt, in gelden die zij ooit aan de zonen van de aandeelhouders van de BV heeft uitgeleend.
Geen herinvesteringsvoornemen
Wat betreft de HIR is niet in geschil dat de HIR in 2005 is gevormd wegens de verkoop (vervreemding) van een bedrijfsmiddel en dat deze HIR na verloop van drie jaar in 2008 had moeten vrijvallen omdat de BV geen herinvesteringsvoornemen meer had. Maar de BV heeft de HIR ook na 2008 op haar balans laten staan. De BV betoogt dat de HIR in een eerder jaar had moeten vrijvallen en dat daarom sprake is van een onbelaste afgewikkelde transactie.
Volgens de BV heeft de inspecteur een ambtelijk verzuim begaan door niet eerder dan in 2016 de HIR ten gunste van de winst te laten vrijvallen. De foutenleer kan daarom volgens de BV geen toepassing vinden. Bovendien acht de BV de foutenleer achterhaald omdat de rechter daarmee teveel op de stoel van de wetgever zit. In wezen komt de foutenleer in strijd met het wettelijk systeem van navordering- en bezwaarstermijnen. Volgens de BV eist de rechtszekerheid dat een ondernemer na het verstrijken van de navorderingstermijn zekerheid moet hebben over zijn belastingschuld.
Foutenleer ook van toepassing op HIR
De inspecteur stelt hiertegenover dat in dit geval geen sprake is van een navorderingsaanslag zodat een ambtelijk verzuim niet aan de orde is. Verder stelt de inspecteur dat de foutenleer ook van toepassing is op een HIR en dat hij in dit geval vanwege toepassing van de foutenleer geen redelijke tegemoetkoming is verschuldigd. De inspecteur stelt dat de BV een cashflowvoordeel heeft genoten omdat pas in 2016 in plaats van in 2008 heffing (met verrekening van verliezen) plaatsvindt en het Vpb tarief inmiddels lager is.
Het hof stelt voorop dat tussen partijen vaststaat dat de BV geen herinvesteringsvoornemen meer heeft en dat geen sprake is van de bijzondere voorwaarden van artikel 3.54, lid 5, Wet IB 2001. Aangezien de HIR niet in 2008 is vrijgevallen en de BV deze reserve ten onrechte op haar balans heeft laten staan, heeft de inspecteur de HIR terecht in het oudst openstaande jaar laten vrijvallen.
Toepassing van de foutenleer leidt er, naar het oordeel van het hof namelijk toe dat fiscaal toelaatbare reserves, zoals de HIR, ter voorkoming van het onbelast blijven van de vrijval daarvan, bij het begin van het boekjaar moeten worden vastgesteld. Het gaat daarbij om het (onjuist vastgestelde) bedrag van de desbetreffende fiscale reserve per het einde van het voorafgaande jaar. Bij toepassing van de foutenleer valt de desbetreffende reserve dan in het jaar waarin de fout wordt hersteld vrij ten gunste van de winst. Aangezien 2016 het oudst openstaande jaar was, heeft de inspecteur dan ook terecht de HIR in 2016 laten vrijvallen.
Alleen ambtelijk verzuim bij navorderingsaanslag
Het hof volgt de BV niet in haar stelling dat dit niet mogelijk is als sprake is van een ambtelijk verzuim bij de inspecteur. Het leerstuk van ambtelijk verzuim is immers van toepassing bij een navorderingsaanslag en daarvan is hier geen sprake. Het betoog van de BV dat de HIR ten onrechte belast is vrijgevallen omdat sprake is van een onbelaste afgewikkelde transactie, faalt omdat het hof de BV niet kan volgen in dit onjuiste betoog.
De BV probeert het hof ook nog te overtuigen van haar stelling dat de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, met name het evenredigheidsbeginsel, verhinderen dat de foutenleer kan worden toegepast. Volgens de BV zijn de voor haar nadelige grote financiële gevolgen onevenredig in verhouding tot de met de aanslag te dienen doelen en had een belangenafweging moeten plaatsvinden. De inspecteur heeft verder volgens de BV in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel dan wel het ‘fair play’-beginsel gehandeld door snel de Vpb aanslag met toepassing van de foutenleer op te leggen, terwijl de BV de HIR in de aangifte Vpb 2017 als onbelaste afgewikkelde transactie had laten vrijvallen.
Geen schending algemene beginselen onbehoorlijk bestuur
Naar het oordeel van het hof is in dit geval geen sprake van strijd met het evenredigheidsbeginsel. In dit geval volgt uit toepassing van de Wet IB 2001 en de foutenleer dat de HIR in 2016 moet vrijvallen. De aanslag die de inspecteur als gevolg daarvan heeft opgelegd, is een gebonden beschikking waarbij de inspecteur geen discretionaire bevoegdheid heeft om af te wijken van de wetstoepassing. Een belangenafweging is daarom niet aan de orde en van niet verdisconteerde omstandigheden is geen sprake.
Ook het betoog van de BV dat de inspecteur in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel of het fair play beginsel heeft gehandeld door de HIR in 2016 in plaats van 2017 te laten vrijvallen, slaagt niet voor het hof. Het hof volgt de BV niet in haar stelling dat de HIR in 2017 onbelast kan vrijvallen en dat de inspecteur de BV heeft benadeeld door in 2016 te corrigeren. Immers, ook bij vrijval van de HIR in 2017 zou die vrijval belast zijn geweest.
Ook heeft de inspecteur niet, naar het oordeel van het hof, in strijd met het vertrouwensbeginsel gehandeld. Het is niet aannemelijk geworden dat de inspecteur door enig handelen of nalaten bij de BV de indruk heeft gewekt dat de HIR niet zou vrijvallen. Het enkele niet corrigeren van de aangiften Vpb in de jaren 2008 tot en met 2015 is daarvoor onvoldoende. Daarbij neemt het hof in aanmerking dat de BV sinds 2008 geen herinvesteringsvoornemen meer had en toch de HIR in de aangifte heeft opgenomen. Daarmee heeft de BV in haar aangifte niet de juiste inlichtingen verstrekt waardoor geen sprake kan zijn van gerechtvaardigd vertrouwen, aldus het slotoordeel van het hof.
Gerechtshof ’s-Hertogenbosch, ECLI:NL:GHSHE:2024:3642
