Een in België geboren dermatoloog verricht zijn werkzaamheden via een Nederlandse BV waarvan hij enig aandeelhouder en bestuurder is. Met ingang van 1 januari 2016 werkt hij via een door hem onder Belgisch recht opgerichte BV ook als dermatoloog in België. In 2016 verkoopt de dermatoloog zijn aandelen in de Nederlandse BV aan een collega. Een schuld van ruim € 885.000,- maakt onderdeel uit van de verkoopprijs van de aandelen. Vanaf 2007 heeft de dermatoloog diverse bedragen van zijn BV geleend voor zijn eigen woning en rekening-courantschuld.
Buitenlands belastingplichtige
De dermatoloog doet als buitenlands belastingplichtige aangifte inkomstenbelasting over het jaar 2016 en dient daarbij een nihilaangifte in. Na vaststelling van de definitieve aangifte, conform de ingediende aangifte, ontvangt de inspecteur informatie over de aandelenoverdracht. Daarna legt hij een navorderingsaanslag IB/PVV 2016 op naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 324.788,- en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 885.571,-.
Het geschil voor de rechtbank Zeeland-West-Brabant gaat met name over de vraag of de dermatoloog door de schuldoverneming een regulier voordeel uit aanmerkelijk belang heeft getrokken dat op grond van het belastingverdrag Nederland-België in Nederland mag worden belast. De rechtbank oordeelt dat geen sprake is van onaanvaardbare fiscale gevolgen in strijd met de (Nederlandse) belastingwet. De inspecteur gaat tegen de uitspraak in hoger beroep voor het hof ‘s-Hertogenbosch.
Relatieve simulatie
Het hof is met de rechtbank van oordeel dat de dermatoloog over het jaar 2016 niet de vereiste aangifte heeft gedaan, zodat de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard. De inspecteur stelt dat de omkering van de bewijslast de navorderingsaanslag als geheel raakt (de zogenoemde volledige omkering van de bewijslast) en niet alleen voor de correcties die zien op de onderdelen van de aangifte die de dermatoloog bewust onjuist heeft ingevuld. Dat geldt volgens de inspecteur dus ook voor het inkomen uit aanmerkelijk belang.
De inspecteur stelt voor het hof dat er bij de schuldoverneming sprake is van een verkapt dividend en daarmee van een regulier voordeel uit aanmerkelijk belang waarvan de heffing (tot maximaal 15% van het bruto bedrag) op grond van het verdrag aan Nederland is toegewezen. Ter onderbouwing van de redelijkheid van zijn correcties beroept de inspecteur zich onder anderen op het juridische leerstuk van de relatieve simulatie.
Het hof is van oordeel dat de inspecteur de schuldoverneming heeft mogen kwalificeren als het prijsgeven door de BV van de vordering op de dermatoloog. Bij relatieve simulatie is in werkelijkheid iets anders overeengekomen dan civielrechtelijk wordt voorgesteld. In de koopovereenkomst en in de leveringsakte is voorgesteld dat de schuld, bestaande uit de schulden van de dermatoloog ( de genoemde geldleningen en de rekening-courant verhouding), is overgenomen door de koper.
Voorwaarden leningen niet aangepast
Het hof acht de schuldoverneming niet reëel. De dermatoloog bevestigde tijdens de zitting dat de voorwaarden van de leningen niet zijn aangepast bij de schuldoverneming. In dit geval zou dit betekenen dat de koper na de schuldoverneming de geldleningen zou moeten aflossen op het moment dat de dermatoloog zijn eigen woning verkoopt en dat de dermatoloog voor de geldleningen een hypotheek op zijn eigen woning zou moeten vestigen voor de schuld van de koper. Volgens het hof kan dat nooit de bedoeling zijn geweest van de partijen.
Het is niet voorstelbaar dat de koper van de aandelen ermee akkoord zou gaan dat zij door de verkoper van die aandelen, in het geval deze zijn woning zou verkopen, gedwongen zou kunnen worden de geldleningen (vervroegd) te moeten gaan aflossen. En het is ook niet voorstelbaar dat de verkoper van de aandelen door de BV gedwongen zou kunnen worden een hypotheek op zijn eigen woning te moeten vestigen voor de schuld van de koper.
Schuldvernieuwing in plaats van schuldoverneming
Naar het oordeel van het hof heeft de inspecteur er daarom in redelijkheid van uit mogen gaan dat naar de bedoeling van partijen bij de koopovereenkomst en de aandelenoverdracht geen sprake is geweest van schuldoverneming waarbij de schuld van de dermatoloog met al haar hoedanigheden op de koper is overgegaan, maar van schuldvernieuwing. Daarbij heeft de BV haar vordering op de dermatoloog prijsgegeven en heeft de koper een nieuwe schuld aan de BV voor een bedrag van ruim € 885.000,- op zich genomen waarvan de voorwaarden geen verband hebben met de eigen woning van de dermatoloog.
Naar het oordeel van het hof heeft de inspecteur er verder in redelijkheid van uit mogen gaan dat de BV met het prijsgeven van de vordering op de dermatoloog, de dermatoloog als aandeelhouder heeft willen bevoordelen voor een bedrag van ruim € 885.000,-. Voor de toepassing van de Nederlandse inkomstenbelasting is dan ook niet onredelijk om ervan uit te gaan dat er sprake is geweest van een (verkapt) dividend.
Ook voor belastingverdrag sprake van dividend
Ten slotte is het de vraag of ook voor de toepassing van het belastingverdrag sprake is van een dividend. Volgens artikel 10, paragraaf 4 van dat verdrag betekent de uitdrukking dividenden eveneens: “inkomsten die worden genoten door een natuurlijke persoon en die volgens de fiscale wetgeving van de staat waarvan de vennootschap-schuldenaar inwoner is op dezelfde wijze als inkomsten uit aandelen in de belastingheffing worden betrokken.”
Aangezien de correctie betrekking heeft op inkomsten die worden genoten door de dermatoloog als natuurlijk persoon en dat de inspecteur onweersproken heeft gesteld dat de BV voor de doeleinden van het verdrag inwoner van Nederland is en de correctie voor de heffing van Nederlandse inkomstenbelasting als verkapt dividend wordt behandeld, is de correctie ook voor verdragsdoeleinden een dividend. Op grond van artikel 10, lid 2, letter b, van het verdrag mag Nederland daarom 15% belasting heffen over het brutobedrag van de correctie.
Gerechtshof ’s-Hertogenbosch, ECLI:NL:GHSHE:2025:2778
