Aanslag van ruim 35 miljoen euro
De aanslag werd opgelegd aan een medeoprichter van een softwarebedrijf dat in 2018 voor een aanzienlijk bedrag werd verkocht. Het bedrijf was in 2005 opgericht door drie ondernemers, waarna in de jaren daarna verschillende investeerders toetraden via meerdere kapitaalrondes. Bij de uiteindelijke verkoop bezat de medeoprichter indirect nog 8,65% van de aandelen. De inspecteur meende dat de opbrengst uit de verkoop moest worden belast als een lucratief belang in de zin van artikel 3.92b Wet IB 2001 en corrigeerde de aangifte daarom met ruim 59,6 miljoen euro aan resultaat uit overige werkzaamheden. Dat resulteerde in een aanslag inkomstenbelasting van ruim 35 miljoen euro, inclusief ruim 4 miljoen euro aan belastingrente.
De belastingplichtige maakte bezwaar tegen de aanslag. Tijdens de bezwaarfase vonden meerdere besprekingen plaats tussen zijn advocaten en de Belastingdienst. Uiteindelijk liet de inspecteur in april 2023 weten dat naar zijn oordeel toch geen sprake was van een lucratief belang. Bij de uitspraak op bezwaar van 1 mei 2025 werd de correctie volledig teruggedraaid en de aanslag overeenkomstig het bezwaar verminderd. De Belastingdienst kende daarbij echter alleen een forfaitaire proceskostenvergoeding van 3.235 euro toe en wees het verzoek om een integrale vergoeding af.
Bijzondere omstandigheden
Bij de rechtbank draaide het uitsluitend nog om de vraag of de belastingplichtige recht heeft op een integrale proceskostenvergoeding voor de bezwaar- en de beroepsfase. Zelf stelde hij dat moet worden afgeweken van de forfaitaire kostenvergoeding wegens bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit omdat – kort samengevat – de fiscus “met oneigenlijke bedoelingen en ook overigens verregaand onzorgvuldig een onhoudbare aanslag heeft opgelegd.” Hij verzocht om een kostenvergoeding van in totaal 2.243.815,86 euro. De Belastingdienst betwistte bij de rechtbank verregaand onzorgvuldig en tegen beter weten in te hebben gehandeld, en stelde dat moet worden volstaan met het forfait.
Juridisch kader
De rechtbank zet eerst het beoordelingskader uiteen. Uitgangspunt is dat proceskosten in bezwaar en beroep volgens een forfaitair systeem worden vergoed. Alleen bij bijzondere omstandigheden kan daarvan op grond van artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden afgeweken. Volgens vaste rechtspraak moet die uitzondering terughoudend worden toegepast. Van zo’n bijzondere omstandigheid is onder meer sprake wanneer een bestuursorgaan een beschikking neemt of in bezwaar handhaaft terwijl op dat moment duidelijk is dat die in een gerechtelijke procedure geen stand zal houden. Ook verregaand onzorgvuldig handelen kan aanleiding geven voor een hogere dan forfaitaire proceskostenvergoeding. De rechtbank benadrukt bovendien dat afzonderlijk moet worden beoordeeld of zich zulke bijzondere omstandigheden voordoen in de bezwaarfase en in de beroepsfase.
‘Initial investor’
Volgens de rechtbank past de onderhavige casus vrijwel één op één bij het voorbeeld uit de parlementaire geschiedenis waarin de aandelen van zogenoemde ‘initial investors’ juist niet als lucratief belang worden aangemerkt. De oprichter had vanaf de oprichting gewone aandelen gehouden die in waarde waren gestegen door de groei van de onderneming. Dat latere investeerders aanzienlijk meer betaalden voor hun aandelen was uitsluitend het gevolg van de inmiddels toegenomen ondernemingswaarde. Dat is volgens de rechtbank niet de situatie waarop de lucratiefbelangregeling is gericht.
Daarnaast wijst de rechtbank erop dat de oprichter uitsluitend gewone aandelen hield. De preferente aandelen die later aan investeerders werden uitgegeven, verschilden alleen doordat zij een beperkte voorrangspositie bij liquidatie of verkoop kenden. Bij de uiteindelijke verkoop van de onderneming speelde die preferentie geen rol, omdat alle aandelen gelijkelijk in de verkoopopbrengst deelden. Ook daarom werd niet voldaan aan de toepassingscriteria van artikel 3.92b Wet IB 2001.
De lucratiefbelangregeling
De rechtbank schetst eerst de achtergrond van de lucratiefbelangregeling van artikel 3.92b Wet IB 2001. Volgens de rechtbank was het doel van de wetgever om voordelen die in feite een beloning vormen voor verrichte werkzaamheden, maar zijn vormgegeven als opbrengsten uit aandelen of andere participaties, niet in box 2 of box 3 maar in box 1 te belasten als resultaat uit overige werkzaamheden. De regeling is daarbij nadrukkelijk beperkt tot vermogensbestanddelen waaraan bijzondere voorwaarden of constructies zijn verbonden. Kenmerkend is dat daarmee rendementen kunnen worden behaald die niet in verhouding staan tot het geïnvesteerde kapitaal of het gelopen risico, bijvoorbeeld door ingebouwde hefboommechanismen. Gewone aandelen zonder dergelijke bijzondere kenmerken vallen volgens de parlementaire geschiedenis juist buiten het bereik van de regeling. Daarnaast is vereist dat het behaalde rendement, gelet op de omstandigheden waaronder de participatie is verkregen, mede bedoeld is als beloning voor de werkzaamheden van de belastingplichtige of een met hem verbonden persoon.
Vervolgens merkt de rechtbank op dat de lucratiefbelangregeling in de fiscale literatuur algemeen als ingewikkeld wordt beschouwd. Die complexiteit vloeit volgens de rechtbank voort uit de wijze waarop de wetgever heeft geprobeerd nauwkeurig af te bakenen welke gevallen wel en welke niet onder de regeling vallen. Daarbij spelen zowel het vereiste van een beloningsoogmerk als diverse kwantitatieve toetsen een rol. De toepassing daarvan is volgens de rechtbank niet altijd duidelijk en vergt in concrete gevallen vaak een uitgebreide analyse van de feiten en omstandigheden.
De rechtbank staat ook stil bij de fiscale gevolgen van een middellijk gehouden lucratief belang. Op grond van artikel 3.95b, tweede lid, Wet IB 2001 wordt het resultaat in beginsel in box 1 belast alsof het belang rechtstreeks wordt gehouden. Alleen wanneer ten minste 95% van dat resultaat in hetzelfde kalenderjaar door de vennootschap wordt uitgekeerd en de belastingplichtige daarvoor kiest, wordt de opbrengst belast als inkomen uit aanmerkelijk belang in box 2. Blijft zo’n uitdeling achterwege, dan kan volgens de rechtbank dubbele belastingheffing ontstaan: zowel in box 1 als bij de latere vervreemding in box 2. De wetgever heeft dat risico volgens de rechtbank onderkend, maar ervoor gekozen daarvoor geen wettelijke voorziening te treffen.
Tegen beter weten in
De rechtbank benadrukt dat de inspecteur bij het opleggen van de aanslag al beschikte over alle relevante feiten. Die waren bovendien verifieerbaar en grotendeels afkomstig uit de omvangrijke documentatie die de Belastingdienst eerder had ontvangen. Dat de inspecteur stelde nog niet over alle informatie te beschikken, overtuigt de rechtbank niet. Ter zitting erkende de inspecteur volgens de rechtbank zelfs dat hij, uitgaande van de bekende feiten, geen aanvullende feiten kon bedenken die alsnog tot een lucratief belang zouden kunnen leiden.
Daarom concludeert de rechtbank dat de inspecteur de aanslag heeft opgelegd terwijl duidelijk was dat deze geen stand zou houden. Dat verwijt weegt volgens de rechtbank extra zwaar omdat de Belastingdienst bijna twee jaar lang weigerde een inhoudelijk gesprek met de belastingplichtige en diens adviseur te voeren, ondanks herhaalde verzoeken daartoe. Pas op 15 december 2022 vond voor het eerst een inhoudelijke bespreking plaats. Gezien onder meer de “buitensporige belastingdruk van bijna 100%” die een lucratief belang in dit geval zou veroorzaken, had dat gesprek naar het oordeel van de rechtbank veel eerder moeten plaatsvinden. Daarmee is sprake van een bijzondere omstandigheid die afwijking van het forfait rechtvaardigt.
Geen integrale vergoeding
Dat betekent echter niet dat de gevraagde integrale proceskostenvergoeding van ruim 2,24 miljoen euro wordt toegekend. De rechtbank wijst erop dat kosten die tijdens de aanslagregelende fase zijn gemaakt, niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ook de kosten die zien op het geschil over de proceskostenvergoeding zelf vallen buiten de vergoeding.
Verder acht de rechtbank het opgevoerde bedrag van ruim 818.000 euro aan bezwaarkosten “de grenzen van het redelijke ver te buiten” gaan. Declaraties, urenspecificaties en betaalbewijzen ontbraken bovendien. Wel acht de rechtbank aannemelijk dat sprake was van aanzienlijke en redelijke kosten, mede gezien de complexiteit van de lucratiefbelangregeling, de omvang van het dossier en het feit dat de belastingplichtige na bijna twee jaar zonder inhoudelijke voortgang een andere gemachtigde had ingeschakeld.
De rechtbank begroot de redelijke declaratiewaarde uiteindelijk in goede justitie op 100.000 euro. Omdat de kosten gelijkelijk waren verdeeld met een medeoprichter, wordt aan de belastingplichtige 50.000 euro toegekend. De eerder toegekende forfaitaire vergoeding strekt daarop in mindering. Voor de beroepsfase blijft de reguliere forfaitaire vergoeding gelden, omdat de rechtbank daarin geen bijzondere omstandigheden aanwezig acht.
