Het is je zeker niet ontgaan dat er een belangwekkende uitspraak van het Europese Hof van Justitie is geweest die mogelijk grote gevolgen kan hebben voor fiscale eenheden in Nederland. Ik hoop jou en jouw cliënten met dit artikel te kunnen geruststellen. Voer de quick scan uit aan het einde van dit artikel en je weet precies waar je aan toe bent.
Wat oordeelde het Europese Hof precies?
Het EU-Hof van Justitie oordeelde op 22 februari jl. dat de Nederlandse renteaftrekregeling voor binnenlandse moeder- en dochtervennootschappen die tot een fiscale eenheid behoren voor de vennootschapsbelasting, in strijd is met het EU-recht. Het EU-hof gaf aan dat de Nederlandse renteaftrekregeling een ongerechtvaardigde discriminatie van binnenlandse moedervennootschappen met buitenlandse dochtervennootschappen vormt, waarvoor in sommige gevallen de renteaftrek niet mogelijk is. Het gevolg van deze uitspraak is dat Nederland zijn wetgeving inzake de fiscale eenheid in de vennootschapsbelasting moet aanpassen.
Waar gaat het precies om?
Een fiscale eenheid is volgens de huidige wet alleen mogelijk tussen in Nederland gevestigde vennootschappen. Nederland mag volgens het EU-Hof echter specifieke, individuele voordelen van het fiscale eenheidsregime niet voorbehouden aan alleen zuiver binnenlandse concerns. Zo wordt in binnenlandse situaties de renteaftrekbeperking (artikel 10a Wet Vpb) opzij gezet doordat het fiscale eenheidsregime kan worden toegepast. In grensoverschrijdende situaties is dit opzijzetten niet mogelijk omdat, zoals gezegd, een fiscale eenheid niet met buitenlandse vennootschappen aangegaan kan worden. Dit onderscheid is in strijd met de Europese regelgeving ten aanzien van de vrijheid van vestiging, zonder dat daarvoor een rechtvaardiging bestaat.
Wat gaat er gebeuren?
Voormalig staatssecretaris Wiebes heeft op 25 oktober 2017 al op deze uitkomst van de procedure geanticipeerd met de aankondiging van spoedreparaties. Zijn opvolger staatssecretaris Snel meldt in zijn brief aan de Eerste en Tweede Kamer van 22 februari jl. dat het wetsvoorstel met de aangekondigde spoedreparaties pas in het tweede kwartaal van 2018 zal worden ingediend bij de Tweede Kamer. De reparaties worden ingevoerd met terugwerkende kracht tot 25 oktober 2017 (de datum van de conclusie van de A-G bij het EU-hof). Het fenomeen fiscale eenheid zal echter voorlopig nog blijven bestaan. Uit antwoorden van 20 maart 2018 op Kamervragen valt wel af te leiden dat de fiscale eenheid zijn langste tijd heeft gehad. Waarschijnlijk zal bij de uitwerking van een toekomstbestendig alternatief aangesloten worden bij bestaande concernregelingen in andere landen.
Hoe zien de spoedreparaties er waarschijnlijk uit?
Uit de brief van 25 oktober 2017 valt af te leiden dat met de spoedreparaties aan het fiscale eenheidsregime in de vennootschapsbelasting waarschijnlijk de ‘per-elementbenadering’ wordt geïntroduceerd in binnenlandse situaties. Deze reparaties vinden met terugwerkende kracht plaats. Vanaf 25 oktober 2017 wordt de fiscale eenheid dan geacht niet te bestaan voor de toepassing van bepaalde regelingen, zoals de renteaftrekbeperking ter voorkoming van winstdrainage, de deelnemingsvrijstelling, de renteaftrekbeperking bij bovenmatige deelnemingsrente en de verliesverrekening bij wijziging van het belang. De reparaties zullen echter geen gevolgen hebben voor het geruisloos kunnen overhevelen van vermogensbestanddelen en interne verliescompensatie binnen de fiscale eenheid.
Waar zitten de grootste risico’s?
Voor ‘MKB’-fiscale eenheden zijn de risico’s in het algemeen zeer beperkt. Desondanks verdient het aanbeveling fiscale eenheden met (wat grotere) interne leningen (waaronder ook rekening-courantverhoudingen) nader te controleren. Als die interne leningen verband houden met bepaalde rechtshandelingen, kan het mogelijk zo zijn dat de intern ontvangen rente wordt belast met vennootschapsbelasting, terwijl de daarmee corresponderende betaalde rente binnen diezelfde fiscale eenheid sinds 25 oktober 2017 niet meer aftrekbaar is.
Over welke rechtshandelingen hebben we het dan? Het gaat met name om zogenaamde ‘winstdrainage-achtige’ rechtshandelingen. Dit zijn rechtshandelingen die genoemd zijn in artikel 10a, lid 1, Wet Vpb 1969. Kort samengevat gaat het om de volgende drie situaties die nader aandacht behoeven:
- Interne leningen die zijn ontstaan uit schuldig gebleven dividenduitkeringen of terugbetaalde kapitaalstortingen;
- Interne leningen die zijn ontstaan uit kapitaalstortingen die schuldig zijn gebleven;
- Interne leningen die zijn ontstaan door verhangingen van deelnemingen waarbij de koopsom schuldig is gebleven.
Is van één van deze drie situaties sprake, dan bestaat er een mogelijk risico dat de rente niet meer aftrekbaar is, terwijl de daarmee corresponderende ontvangen rente binnen dezelfde fiscale eenheid wel belast is met vennootschapsbelasting!
Er zijn echter twee escapes. Renteaftrek wordt niet geschrapt:
- Als aannemelijk wordt gemaakt dat aan de verrichte rechtshandeling in overwegende mate zakelijke overwegingen ten grondslag liggen;
- Als aannemelijk wordt gemaakt dat de ontvangen rente ‘normaal’ met vennootschapsbelasting belast zou zijn (compenserende heffing) als de fiscale eenheid wordt weggedacht.
De bewijslast bij de eerste escape is vaak een lastige. De bewijslast bij de tweede escape is minder moeilijk. Normaal gesproken wordt in Nederland gewoon vennootschapsbelasting geheven over de ontvangen rente. Discussie kan echter ontstaan als de ontvanger van de rente bij het wegdenken van de fiscale eenheid fiscaal verliesgevend zou zijn. In dat geval kan de Belastingdienst stellen dat er geen sprake is van compenserende heffing. Dit zal met name spelen bij overnameholdings die gefinancierd zijn met externe leningen. Zo’n overnameholding lijdt (als de fiscale eenheid wordt weggedacht) steeds fiscaal verlies, omdat er tegenover de aftrekbare betaalde rente slechts onbelaste deelnemingsresultaten worden genoten. De inspecteur heeft overigens bij aanwezigheid van een compenserende heffing in zeldzame gevallen toch nog de mogelijkheid renteaftrek te weigeren. De inspecteur heeft daarbij echter wel de bewijslast dat hij aannemelijk moet maken dat aan de gekozen opzet niet in overwegende mate zakelijke overwegingen ten grondslag lagen.
Dus speciale aandacht verdienen fiscale eenheden waarin gevoegd is een overnameholding (meestal de moedermaatschappij) die gefinancierd is met externe leningen en waarbij die overnameholding is betrokken bij één van de drie hiervoor beschreven ‘verboden’ rechtshandelingen.
Overigens worden fiscale eenheden met een overnameholding die gefinancierd is met externe leningen waarbij de jaarlijkse rente meer bedraagt dan € 750.000, ook zonder die ‘verboden’ rechtshandelingen getroffen met een renteaftrekbeperking (artikel 13L Wet Vpb-situatie). Maar zo’n hoog jaarlijks rentebedrag zal in onze MKB-praktijk zich niet zo snel voordoen.
Er zijn nog meer spoedreparaties aangekondigd maar die zullen – ook volgens staatssecretaris Snel – beperkte gevolgen hebben voor zuiver binnenlandse concerns in het MKB.
Te treffen maatregelen?
Ik verwacht niet dat er veel fiscale eenheden in de MKB-praktijk zullen zijn die getroffen worden door de spoedreparatie. Mocht je een fiscale eenheid aantreffen met interne leningen en er is geen escape, dan is in verreweg de meeste gevallen het wegwerken van de interne leningen door een kapitaalstorting of een dividenduitkering de gemakkelijkste oplossing.
Quick-scan
De quick-scan doe je als volgt:
- Zijn er (grotere) interne leningen binnen de fiscale eenheid? Zo nee, dan is er niets aan de hand;
- Zo ja, houden die leningen verband met ‘verboden handelingen’; schuldig gebleven dividenduitkering, teruggaaf kapitaal, kapitaalstorting of interne verhanging van deelnemingen? Zo nee, dan is er niets aan de hand;
- Zo ja, zou de rente-ontvangende vennootschap fiscaal verlieslatend zijn als de fiscale eenheid wordt weggedacht? Zo nee, dan is er normaal gesproken niets aan de hand;
- Zo ja, check of zakelijke overwegingen aannemelijk te maken zijn;
- Lukt dat niet, onderzoek of het zonder problemen wegwerken van de interne leningen door een dividenduitkering dan wel een kapitaalstorting mogelijk is en onderneem actie.
Tot slot
Zoals gezegd, pas in het tweede kwartaal van dit jaar zal het wetsvoorstel over de spoedreparatie worden ingediend. Dan weten we precies waar we aan toe zijn. Helaas zullen de te treffen maatregelen wel gaan terugwerken tot 25 oktober 2017. Daarom is het uitvoeren van een quick-scan van de fiscale eenheden nu echt even nodig.
mr. Hendrik J. Beverloo is als fiscalist werkzaam bij Fiscount
