Een accountantskantoor mag niet met een algemeen beroep op het informele verschoningsrecht weigeren om de Belastingdienst informatie van een klant te verstrekken die het kantoor tot de conclusie heeft gebracht dat er herinvesteringsreserves konden worden gevormd in vpb-aangiften van die klant. Dat heeft de rechtbank Gelderland geoordeeld in een kort geding dat de Belastingdienst tegen het accountantskantoor had aangespannen.
Het accountantskantoor weigerde categorisch alle gevraagde informatie en is, zoals de Belastingdienst ter zitting opmerkte ‘op haar rug gaan liggen met de pootjes in de lucht’. Ten onrechte, overweegt de voorzieningenrechter. Het accountantskantoor heeft de verplichting om feitelijke gegevens te verstrekken die ten grondslag liggen aan de aangiften vennootschapsbelasting in kwestie en (dus) ook aan de onderbouwing van de in de de aangiften opgenomen herinvesteringsreserves. Het lag en ligt op de weg van de accountant om een beroep op het informeel verschoningsrecht, waarvan op zich niet uitgesloten is dat zij daar met betrekking tot specifieke stukken een beroep op zou kunnen doen, concreet handen en voeten te geven. Per stuk zal het kantoor moeten aangeven dat de specifieke inhoud daarvan aan de verstrekking in de weg staat. Aan de hand daarvan kan de Belastingdienst dan in grote lijnen toetsen of aannemelijk is dat en in hoeverre dit beroep gerechtvaardigd is. Dat heeft het accountantskantoor echter nagelaten. Het kantoor wordt daarom veroordeeld tot afgifte van de stukken op straffe van een dwangsom.
Herinvesteringsreserve
Het accountantskantoor (een BV) was in 2015 en in 2017 als accountant betrokken bij het opstellen van de jaarrekeningen van een BV en een vof en bij de aangiften vennootschapsbelasting van de BV en een vennoot van de vof. De BV nam in haar aangifte vennootschapsbelasting over 2015 een bedrag aan herinvesteringsreserve op. Ook in de aangifte vennootschapsbelasting over 2017 van de vennoot van de vof is een bedrag aan herinvesteringsreserve opgenomen. Deze herinvesteringsreserves zien op de behaalde boekwinst met de verkoop van panden op twee adressen.
Boekenonderzoeken
De Belastingdienst probeert sinds enige tijd aan inlichtingen te komen om te kunnen controleren of de herinvesteringsreserves terecht zijn gevormd. De Belastingdienst kondigde op enig moment boekenonderzoeken bij de BV en de vof aan. Naar aanleiding van het boekenonderzoek stelde de Belastingdienst (onder meer) een derdenonderzoek bij het accountantskantoor in. In een op 29 oktober 2021 gedateerde brief verzocht de Belastingdienst het accountantskantoor om informatie en stukken met betrekking tot de toepasbaarheid van 3.54 Wet IB 2001 op de met de vervreemding van de panden behaalde boekwinst ter beschikking te stellen.
Op 15 november 2021 gaf de accountant de Belastingdienst op het eigen kantoor inzage in bepaalde digitale dossiers en werden diverse stukken aan de Belastingdienst verstrekt. Een deel van de door het accountantskantoor verstrekte stukken waren daarbij zwartgelakt. Het accountantskantoor stelde verder geen e-mailcorrespondentie tussen het kantoor en de klant aan de Belastingdienst ter beschikking. Daarna vond er nog een e-mailwisseling tussen de Belastingdienst en het accountantskantoor waarin de Belastingdienst om inzage in aanvullende stukken/correspondentie verzocht. Het accountantskantoor liet echter aan de Belastingdienst weteb in verband met haar informeel verschoningsrecht niet zonder meer integrale inzage te zullen verstrekken in advisering en alle correspondentie met haar client(en). Ook liet het accountantskantoor weten zelf te willen toetsen of bepaalde stukken onder het verschoningsrecht vallen.
Kort geding
De Belastingdienst en het accountantskantoor konden het niet eens worden, waarna de fiscus een kort geding aanspande om alsnog aan de stukken te komen.
De Belastingdienst grondt zijn vorderingen op de artikelen 47 en 53 AWR en stelt zich op het standpunt dat het accountantskantoor niet aan de in die artikelen neergelegde informatieverplichtingen voldoet, constateert de voorzieningenrechter.
De vraag die dan voorligt is of voor het accountantskantoor inderdaad een verplichting bestaat om aan de Belastingdienst de gevraagde gegevens te verstrekken. Het accountantskantoor stelt zich in de eerste plaats op het standpunt dat het de inspecteur aan een wettelijke grondslag voor verder onderzoek ontbreekt, maar daarin kan zij niet worden gevolgd. De verdere gegevens die thans door de Belastingdienst worden gevraagd, kunnen redelijkerwijs nodig worden geacht voor het vaststellen van de (juiste) hoogte van de navorderingsaanslagen en het onderbouwen van die aanslagen in de (aanstaande) bezwaar- en eventueel volgende beroepsprocedure. Nu de Belastingdienst op grond van de artikelen 47 en 53 AWR bevoegd is alle gegevens die redelijkerwijs van belang kunnen zijn voor de vaststelling van de feiten welke van invloed kunnen zijn op de belastingheffing van de BV, de vof en de vennoot van de vof (de belastingplichtige) bij het accountantskantoor (de administratieplichtige in de zin van artikel 52 AWR) op te vragen, is daarmee de wettelijke grondslag gegeven.
Fair play-beginsel
De bevoegdheid van de Belastingdienst om gegevens op te vragen is overigens niet onbeperkt. Daar zijn beide partijen het over eens. De bevoegdheid wordt beperkt door de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, zoals in het onderhavige geval in het bijzonder het fair play-beginsel.
Uit het arrest van de Hoge Raad van arrest van 23 september 2005 (ECLI:NL:HR:2005:AU3140) volgt met zoveel woorden dat het fair play-beginsel (inderdaad) eraan in de weg kan staan dat de inspecteur van de Belastingdienst ongebreideld en onbegrensd informatie opvraagt bij een derde (zoals het accountantskantoor) op grond van het bepaalde in de artikelen 47 juncto 53 AWR. Partijen spreken in dit verband beiden van een zogenaamd informeel verschoningsrecht, dat uit het fair play-beginsel voortvloeit. Daarbij moet opgemerkt worden dat dit geen wettelijk vastgelegd verschoningsrecht betreft, in tegenstelling tot het in artikel 53a lid 1 AWR opgenomen verschoningsrecht met betrekking tot informatie die geestelijken, notarissen, advocaten, artsen en apothekers is toevertrouwd in de uitoefening van diens ambt of beroep. Dat betekent dat de door het accountantskantoor aangehaalde jurisprudentie met betrekking tot voornoemde ambtsdragers en beroepsbeoefenaren en het wettelijk verschoningsrecht niet onverkort van toepassing is op het informeel verschoningsrecht zoals aangehaald in dit kort geding.
De vraag of een accountantskantoor als het gedaagde accountantskantoor op goede gronden afgifte van, dan wel inzage in, bestaande stukken kan weigeren moet gelet op voornoemde uitspraak eerst en vooral worden bezien in de sleutel van het fair play-beginsel. Dit beginsel verzet zich er volgens de Hoge Raad tegen dat de inspecteur van de Belastingdienst inzage kan krijgen in schriftelijke stukken die ten doel hebben de fiscale positie van de belastingplichtige te belichten of hem daaromtrent te adviseren. Deze overweging geldt ook voor onderdelen van die geschriften die met dat doel gegevens van feitelijke of beschrijvende aard bevatten. De resterende, niet op dat doel betrekking hebbende, onderdelen dienen wel (desgevraagd) te worden verstrekt waartoe het nodig kan zijn dat het document wordt gesplitst of geschoond.
De achtergrond van het fair play-beginsel is om te voorkomen dat de inspecteur van de Belastingdienst een onredelijke voorsprong zou verkrijgen in een geschil met een belastingplichtige doordat de inspecteur inzage kan vorderen in (onderdelen van) schriftelijke stukken die ten doel hebben de fiscale positie van de betreffende belastingplichtige, de verschillende (fiscale) opties die deze belastingplichtige heeft en de risico’s en toelaatbaarheid daarvan te belichten c.q. de belastingplichtige daarover te informeren.
Het voorgaande doet er echter niet aan af dat de inspecteur op grond van het bepaalde in artikel 53 AWR (inzage in) stukken kan vorderen van een derde die op grond van artikel 47 AWR ook al door de belastingplichtige zelf hadden moeten worden verstrekt. Dat betekent dat feitelijke informatie die van belang kan zijn voor de belastingheffing aan de Belastingdienst moet worden verstrekt, ook als dat feitelijke informatie betreft in correspondentie tussen de belastingplichtige en, in dit geval, [gedaagde] in de hoedanigheid van accountant. Voor zover die correspondentie deels op feitelijke informatie en deels op advisering als voornoemd ziet, dan kunnen slechts de delen die zien op advisering worden geschoond.
Belastingdienst bevoegd om gegevens op te vragen
Het voorgaande in ogenschouw genomen overweegt de voorzieningenrechter als volgt. Niet in geschil is dat het accountantskantoor in haar hoedanigheid van accountantskantoor in (in ieder geval) 2015 en 2017 betrokken was bij het opstellen van jaarrekeningen van de BV, de vof en de aangiften vennootschapsbelasting van de BV en de vennoot van de vof en dat het accountantskantoor in dat kader zelf vragen heeft gesteld aan haar client(en) met betrekking tot de verkoop van een pand en of de herinvesteringsreserve wel mocht worden genomen. Het accountantskantoor heeft verder niet betwist dat zij met haar cliënt(en) heeft gecorrespondeerd over het vormen van een herinvesteringsreserve met betrekking tot de met de verkoop van een pand behaalde winst. Voorshands geoordeeld is aannemelijk dat door voornoemde vennootschappen aan het accountantskantoor gegevens zijn verstrekt die het accountantskantoor tot de conclusie hebben gebracht dat aan de voorwaarden voor het vormen van herinvesteringsreserve(s) in de aangiften vennootschapsbelasting in 2015 en 2017 was voldaan. Tijdens de zitting heeft de Belastingdienst toegelicht dat zij die (feitelijke) gegevens, die aan het vormen van de genoemde herinvesteringsreserves ten grondslag hebben gelegen, wil kunnen inzien en controleren. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen is de Belastingdienst bevoegd om die gegevens en de (e-mail)correspondentie die daarop ziet bij het accountantskantoor op te vragen.
Algemeen beroep op het informele verschoningsrecht
Volgens de Belastingdienst behoren alle gegevens die hij nu opvraagt tot de gegevens die hij bevoegd is op te vragen.
Het accountantskantoor heeft dit met een algemeen beroep op het informele verschoningsrecht betwist. Zij stelt zich op het standpunt dat de informatie die nu wordt gevraagd gegevens bevat die van belang zijn voor de fiscale positie van de belastingplichtigen en die bedoeld waren om hen daaromtrent te adviseren. Volgens haar zijn de werkzaamheden waar de gevraagde gegevens betrekking op hebben ook bij uitstek risico-analyserend en adviserend van aard. Hierin kan zij niet worden gevolgd. Aan het accountantskantoor was immers een samenstellingsopdracht verstrekt. Niet gezegd kan worden dat die per definitie een risico-analyserend karakter heeft, zoals het accountantskantoor stelt. Zoals ook door de Belastingdienst naar voren is gebracht gaat het er bij een dergelijke opdracht om dat zij voor haar belastingplichtigen de jaarrekeningen opstelt en de aangiften vennootschapsbelasting indient. Wellicht dat hierbij ook advisering heeft plaatsgevonden maar dat staat daar dan naast. Waar het nu om gaat is dat aannemelijk is dat er ook feitelijke informatie is verstrekt door de belastingplichtige ten behoeve van het opstellen van de genoemde jaarrekeningen en het indienen van de belastingaangiften die het accountantskantoor tot de conclusie hebben gebracht dat er herinvesteringsreserves konden worden gevormd. Die informatie valt niet onder het informele verschoningsrecht en die moet dan ook in ieder geval aan de Belastingdienst worden verstrekt.
Categorische weigering niet terecht
Het accountantskantoor heeft blijkens de in het geding gebrachte stukken en het verhandelde ter zitting echter categorisch alle gevraagde informatie geweigerd en is, zoals de Belastingdienst ter zitting opmerkte ‘op haar rug gaan liggen met de pootjes in de lucht’. Het accountantskantoor heeft, zo volgt ook uit haar verklaring ter zitting, na de inzage op haar kantoor op 15 november 2021 in het geheel geen (e-mail)correspondentie dan wel andere stukken (al dan niet deels geschoond) aan de Belastingdienst verstrekt. Ten onrechte. Zoals hiervoor is aangegeven heeft zij wel de verplichting om feitelijke gegevens te verstrekken die ten grondslag liggen aan de aangiften vennootschapsbelasting in kwestie en (dus) ook aan de onderbouwing van de in de voornoemde aangiften opgenomen herinvesteringsreserves. Het lag en ligt op de weg van het accountantskantoor om een beroep op het informeel verschoningsrecht, waarvan op zich niet uitgesloten is dat zij daar met betrekking tot specifieke stukken een beroep op zou kunnen doen, concreet handen en voeten gegeven. Per stuk zal zij moeten aangeven dat de specifieke inhoud daarvan aan de verstrekking in de weg staat. Aan de hand daarvan kan de Belastingdienst dan in grote lijnen toetsen of aannemelijk is dat en in hoeverre dit beroep gerechtvaardigd is. Dat heeft het accountantskantoor echter nagelaten.
Meer in het bijzonder heeft [gedaagde] niet aangegeven welke informatie er mogelijkerwijs zou kunnen zijn die de Belastingdienst op voorsprong zou zetten ten opzichte van de belastingplichtige(n) in kwestie waardoor sprake zou kunnen zijn van een verstoorde ‘equality of arms’ en in die zin schending van het fair play-beginsel. Dat de Belastingdienst reeds over bepaalde stukken waarvan hij afgifte vordert beschikt, doet hier, wat er ook van zij, niet aan af, aangezien het de Belastingdienst ingevolge het bepaalde in artikel 53 AWR ook vrij staat om informatie op te vragen die al via een andere weg is verkregen of kan worden verkregen (vlg. HR 8 januari 1986, ECLI:NL:HR:1986:AW8125).
Het accountantskantoor heeft haar beroep op het verschoningsrecht aldus niet onderbouwd, niet jegens de Belastingdienst in eerdere correspondentie, maar ook niet ter zitting terwijl daar wel naar is gevraagd. Dat leidt tot de conclusie dat op dit moment niet geconstateerd kan worden dat het informele verschoningsrecht aan toewijzing van de vordering van de Belastingdienst in de weg staat. Die vordering zal daarom worden toegewezen, oordeelt de voorzieningenrechter.
