Hierna ga ik in op de algemeen nuttige activiteiten versus de commerciële activiteiten van een ANBI.
Diensten of goederen tegen commerciële tarief beperkt toegestaan
Een ANBI moet een algemeen belang beogen om de ANBI-status te kunnen krijgen. De doelstelling van de ANBI blijkt uit de statuten. Via zogenaamde algemeen nuttige activiteiten wordt de doelstelling gerealiseerd. Een algemeen nuttige activiteit kenmerkt zích onder andere doordat die niet tegen een commercieel tarief wordt uitgevoerd. Als een ANBI alleen activiteiten heeft die tegen een commercieel tarief worden uitgevoerd, wordt niet voldaan aan de voorwaarden om de ANBI-status te hebben. Het is een ANBI wel toegestaan om een beperkt deel van de activiteiten tegen commerciële tarieven uit te oefenen. Denk hierbij bijvoorbeeld aan een museum met een museumwinkel en een horecagedeelte. De museumactiviteit is dan de algemeen nuttige activiteit die tezamen met de andere activiteiten per saldo geen positief saldo mag hebben. De winkel en de horecagelegenheid mogen wel prijzen op commerciële grondslagen hanteren als de inkomsten uit die (fondswervende) activiteiten ten goede aan de algemeen nuttige doelstelling van de ANBI.
In artikel 1a lid 5 uitv. Reg. AWR is in de tweede zin opgenomen dat activiteiten geen algemeen nuttige activiteiten zijn als ze die activiteiten gezamenlijk tegen commerciële tarieven verricht (de ‘geheeltoets’). De staatssecretaris legt de geheeltoets als volgt uit: alle algemeen nut beogende activiteiten mogen niet als geheel tegen een commercieel tarief worden verricht. Gebeurt dat wel, dan kwalificeren deze activiteiten naar zijn mening als niet-algemeen nuttige activiteiten. Van belang is dus om te bepalen wat de commerciële tarieven precies zijn.
In de vakliteratuur wordt ook wel verdedigd dat het niet om alle algemeen nuttige activiteiten gezamenlijk gaat, maar dat het voldoende is als er één algemeen nuttige activiteit niet tegen een commercieel tarief wordt aangeboden. De uitleg van de Staatssecretaris lijkt dus te streng te zijn.
Hoe te bepalen of sprake is van commerciële tarieven?
Commerciële tarieven gaan de integrale kostprijs van de verrichte diensten of geleverde goederen te boven. Om te bepalen of sprake is van commerciële tarieven heeft de staatsecretaris van Financiën in het ANBI-beleidsbesluit het volgende opgemerkt:
- Er mag geen rekening worden gehouden met fictieve vrijwilligerskosten voor de inzet van vrijwilligers bij de algemeen nuttige activiteiten. Enkel met de daadwerkelijk gemaakte kosten.
- Of rekening mag worden gehouden met een dotatie aan een voorziening is afhankelijk van het doel/de reden waarvoor deze voorziening is gevormd en of een voldoende causaal verband bestaat met de desbetreffende algemeen nuttige activiteit.
- Of rekening mag worden gehouden met een afschrijving op activa is afhankelijk van of het activum wordt gebruikt voor de desbetreffende algemeen nuttige activiteit.
- Geen rekening mag worden gehouden met een toevoeging aan een op grond van artikel 1b UR AWR aanvaarde reserve (bijvoorbeeld indexatie van het stamvermogen, reservering voor een nieuw bedrijfspand of een toevoeging aan de continuïteitsreserve).
- Rekening mag worden gehouden met steunuitgaven aan andere ANBI’s, mits deze uitgaven passen binnen de algemeen nuttige doelstelling van de instelling en daarmee kunnen worden aangemerkt als algemeen nuttige activiteit van de instelling zelf. Ook kan rekening worden gehouden met algemeen nuttige uitgaven (projectmatig) aan niet-ANBI’s.
Voorgaande overzicht vormt een nuttige uitleg om te bepalen wat commerciële tarieven zijn. Omdat het hier om een uitleg van de Staatssecretaris gaat, is het mogelijk om indien dat verdedigbaar is hiervan af te wijken. Ik ben van mening dat de voorwaarde dat geen rekening gehouden mag worden met de fictieve kostenaftrek voor vrijwilligers de ANBI in een slechtere positie brengt. Dat betekent namelijk dat de Staatssecretaris het standpunt inneemt dat bij het gebruik van vrijwilligers voor algemeen nuttige activiteiten er geen correctie gemaakt mag worden op de kostprijs en daarmee de gerealiseerde winstmarge. Dat kan ertoe leiden dat als alle algemeen nuttige activiteiten met vrijwilligers worden gedaan, de toets dat niet tegen commerciële tarieven mag worden gewerkt niet wordt gehaald.
Algemeen nuttige activiteiten mogen incidenteel wel winst opleveren, als ze jaar in jaar uit een overschot laten zien, dan kwalificeren deze activiteiten niet als algemeen nuttige activiteiten omdat er kennelijk commerciële tarieven worden gerekend.
Bij de prijsstelling voor bepaalde diensten of goederen van een ANBI speelt de ANBI-regelgeving een belangrijke rol: worden er geen commerciële tarieven gerekend voor alle algemeen nuttige activiteiten? Gebeurt dat wel, dan loopt de ANBI het risico de ANBI-status kwijt te raken.
Gebruik van commerciële tarieven leidt tot vennootschapsbelastingplicht
Het rekenen van commerciële tarieven werkt ook door naar de vraag of de ANBI winst maakt en of voldaan is aan de voorwaarden om een onderneming te drijven. Door het hanteren van commerciële tarieven, zal sneller aan de voorwaarde winststreven zijn voldaan. Dat betekent dat een ANBI die deels commerciële tarieven rekent moet nagaan of daarmee de vennootschapsbelastingplicht niet een feit is. Hierbij zal voor de activiteiten tegen commerciële tarieven berekend moeten worden wat het fiscale resultaat is. In afwijking van wat de staatssecretaris hiervoor schrijft over de kostentoerekening voor de ANBI-regelgeving en de fictieve kostenaftrek voor vrijwilligers, ben ik van mening dat voor deze berekening de fictieve kostenaftrek vrijwilligers in aftrek gebracht mag worden van de fiscale winst om te bepalen of de ANBI boven de in artikel 6 Wet VPB 1969 genoemde winstgrenzen wordt uitgekomen. Die winstgrenzen zijn niet meer dan € 15.000 winst in een jaar dan wel in totaal niet meer dan € 75.000 winst in het van toepassing zijnde jaar en de vier daaraan voorafgaande jaren gezamenlijk (waarbij verliesjaren voor nul meetellen).
Uit voorgaande kunnen we opmaken dat voor het bepalen of sprake is van commerciële tarieven er geen rekening gehouden met de fictieve loonkosten van vrijwilligers, die wel in aftrek kunnen worden gebracht om te bepalen of de ANBI winst maakt.
Voor zover sprake is van vennootschapsbelastingplicht en voldaan wordt aan de ANBI-voorwaarden is een belangrijk aandachtspunt dat de algemeen nuttige activiteiten slechts incidenteel tot winst mogen leiden. Dat leidt ertoe dat de verliezen/kosten die samenhangen met de algemeen nuttige activiteiten niet ten laste van de fiscale winst gebracht kunnen worden. Voor een culturele instelling geldt dat deze op grond van de Wet Vpb 1969 kan opteren om met haar hele vermogen een onderneming te drijven, waardoor de verliezen uit algemeen nuttige activiteiten toch ten laste van de fiscale winst gebracht kunnen worden. Voor niet culturele instellingen moet naar andere oplossingen gekeken worden.
mr. Ewoud de Ruiter is belastingadviseur bij 3RRR Belastingadviseurs en verbonden aan Publiq belastingadviseurs.
Wilt u meer weten over de vennootschapsbelastingplicht van verenigingen en stichtingen? Volg dan de cursus Vennootschapsbelastingplicht voor verenigingen, stichtingen en coöperaties
Wilt u meer weten over de ANBI? Volg dan de cursus Highlights van de ANBI in de belastingwetgeving
