De Belastingdienst heeft het loon dat een partner van een accountants- en belastingadvieskantoor ontvangt als dga van zijn persoonlijke holding ten onrechte gecorrigeerd op basis van het loon van de meestverdienende medewerker van het kantoor. Dat heeft het gerechtshof Amsterdam bepaald. Het hof volgt daarmee de rechtbank Noord-Holland, die eerder ook al in het nadeel van de fiscus oordeelde. De naheffingsaanslagen loonheffingen over de jaren 2011 tot en met 2014 worden daarom geschrapt.
Accountants- en belastingadvieskantoor
De dga houdt met zijn persoonlijke vennootschap 25% van de aandelen in een accountants- en belastingadvieskantoor en was tevens statutair bestuurder. Ook hield hij daarmee 5,6% van de aandelen in Horlings Holding N.V. Op basis van een samenwerkingsovereenkomst tussen vier vennootschappen (waaronder de persoonlijke vennootschap van de dga) en hun respectieve directeuren in privé hebben de dga in persoon en diens persoonlijke vennootschap in het kader van managementovereenkomsten hun volledige arbeidskracht ten dienste van het accountants- en belastingadvieskantoor en de ondernemingen van de dochtervennootschappen gesteld. De werkzaamheden van de dga bestonden uit belastingadvies en aanverwante werkzaamheden als senior fiscalist en partner. Daarnaast droeg hij tezamen met de overige drie directeuren (fiscalisten/registeraccountants en partners) zorg voor het volledige management van het accountants- en belastingadvieskantoor en de dochtervennootschappen. Bij de samenwerkingsovereenkomst is overeengekomen dat de vier vennootschappen voor de werkzaamheden van hun directeuren ieder een managementvergoeding zullen ontvangen van € 136.800 exclusief BTW, en dat dit bedrag jaarlijks per aanvang van het boekjaar van het accountants- en belastingadvieskantoor in onderling overleg nader zal worden vastgesteld.
Naheffingsaanslagen
Van 2011 tot en met 2014 gaf de persoonlijke vennootschap van de dga steeds bedragen van iets meer dan €70.000 aan salaris op voor de dga. De Belastindienst deed in 2016 boekenonderzoek dat onder andere betrekking had op het gebruikelijk loon. Naar aanleiding daarvan legde de fiscus naheffingsaanslagen op, waarbij het loon van de dga werd gecorrigeerd op basis van het loon van de meestverdienende medewerker. Daarbij ging het jaarlijks om een salaris van rond de €90.000.
Gebruikelijk loon
Bij het hof voert de Belastingdienst aan dat de rechtbank de stelling, dat de gebruikelijkloonregeling in de zin van artikel 12, lid 1, van de Wet LB 1964 per vennootschap waarin de dga een aanmerkelijk belang heeft dient te worden toegepast, niet of onvoldoende heeft onderkend. Volgens de fiscus dient, in tegenstelling tot wat de rechtbank heeft geoordeeld, bij de vaststelling van het gebruikelijk loon niet alleen het loon van de meestverdienende werknemer die werkzaam is bij het kantoor te worden meegewogen, maar ook het loon van de meestverdienende werknemer werkzaam bij de andere vennootschappen waarin de dga een aanmerkelijk belang heeft. Op grond hiervan stelt de fiscus dat het gebruikelijk loon van de dga minimaal dient te worden vastgesteld op het loon van de meestverdienende werknemer van het kantoor.
Doorbetaaldloonregeling
Het gerechtshof is het daar niet mee eens, omdat de doorbetaaldloonregeling de redenering van de fiscus in de weg staat: ‘De inspecteur heeft op zichzelf genomen gelijk voor zover hij stelt dat de gebruikelijkloonregeling zoals die is neergelegd in artikel 12a, lid 1, van de Wet LB 1964 in beginsel per vennootschap waarin de dga een aanmerkelijk belang heeft behoort te plaats te vinden. In de eerste volzin van lid 1 van het voormelde artikel 12a wordt immers duidelijk gesproken van ‘de werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij of zijn partner een aanmerkelijk belang heeft’ (hierna ook: de 12a-toets). De doorbetaaldloonregeling zoals opgenomen in artikel 32d van diezelfde wet, en die in casu ook van toepassing is, maakt hier echter inbreuk op. Indien de doorbetaaldloonregeling van toepassing is komt de 12a-toets per vennootschap te vervallen. Hiervoor treedt alsdan in de plaats een enkele toets, namelijk op het niveau van de vennootschap die in het kader van artikel 32d als inhoudingsplichtige heeft te gelden. Dat dit heeft te gelden volgt naar het oordeel van het Hof uit lid 2 van artikel 12a van de Wet LB 1964.’
Geen grote afwijking van wat gebruikelijk is
Het hof acht het verder ook niet aannemelijk geworden dat het loon van de dga in belangrijke mate afwijkt (dat wil zeggen 30% of meer) van hetgeen gebruikelijk is bij een soortgelijke dienstbetrekking waarin een aanmerkelijk belang geen rol speelt. Hetgeen de fiscus in dit verband heeft aangevoerd – in het bijzonder over rapporten Accountancy Beloningsonderzoek en over salarissen van belastingadviseurs – is daartoe onvoldoende. Daarbij neemt het hof in aanmerking dat de dga niet zonder meer kan worden vergeleken met een accountant of belastingadviseur. Een werknemer met een soortgelijke dienstbetrekking is immers een werknemer die werkzaamheden verricht die soortgelijk zijn aan de totale arbeidsprestatie die de dga voor alle tot de groep behorende ondernemingen verricht. Daartoe behoren ook zijn werkzaamheden als bestuurder en leidinggevende.
