Met ingang van het jaar 2023 zijn aanmerkelijk belanghouders (waaronder dus de DGA’s), die meer dan € 700.000 van de ‘eigen’ BV lenen, in box 2 inkomstenbelasting verschuldigd. De eerste datum van toetsing van de hoogte van de excessieve schuld is 31 december 2023. Een goed idee dus om ruim voor die tijd te beoordelen of de DGA boven de € 700.000-grens uitkomt en -zo ja- of het wijs is om deze schuldpositie terug te brengen. Waarop moet je precies letten?
Fictief dividend, voor zover schuld van DGA aan BV hoger is dan € 700.000
Beoordeeld dient te worden of de schuld van de DGA en de fiscale partner aan de ‘eigen’ vennootschappen/BV’s in totaliteit meer bedraagt dan € 700.000. De schuld splitsen over de partners of over meerdere BV’s is dus geen oplossing om beneden de € 700.000-grens te blijven. Herfinancieren van de DGA-schuld bij ‘derden’, bijvoorbeeld bij een bank kan wel een oplossing zijn. Alleen voor zover schulden van de DGA aan de BV(‘s) in totaal hoger zijn dan € 700.000, wordt dit meerdere fictief als dividend aangemerkt in box 2. Bij een totale schuld van € 1.000.000 per 31 december 2023 bedraagt de box 2-heffing derhalve: € 300.000 x 26,9% = € 80.700. Daar staat tegenover dat de maximum schuld voor deze regeling wordt verhoogd met € 300.000 naar € 1.000.000 (ter voorkoming van cumulatie).
Terugbrengen excessieve schuld door DGA levert negatief box 2-inkomen op
De DGA zou kunnen besluiten om het excessieve gedeelte van de schuld in het jaar daarop (2024) af te lossen. Dat levert dan een negatief box 2-inkomen op. Zou de DGA waarbij in 2023 € 300.000 fictief dividend in aanmerking is genomen, deze schuld met € 300.000 aan privémiddelen terugbrengen naar € 700.000, dan ontstaat voor hem/haar in 2024 een negatief inkomen in box 2 van € 300.000. Dit verlies kan worden verrekend met het positief inkomen in box 2 in 2023 (carry backtermijn is maximaal 1 jaar), waardoor recht bestaat op een volledige teruggaaf van de eerder in 2023 verschuldigde box 2-heffing (€ 80.700).
Geen box 2-heffing wanneer schuld DGA lager is dan € 700.000?
DGA’s met een totale schuld aan de BV die lager is dan € 700.000 komen niet in aanraking met de Wet excessief lenen. Dit betekent nog niet dat bij een schuld lager dan dit bedrag nooit een verkapte dividenduitkering kan worden aangenomen. Dan kan er sprake zijn van een schijnlening of een onzakelijke lening, omdat er geen perspectief is op terugbetaling. In dat geval is een box 2-heffing dus ook aan de orde. Belangrijk is sowieso dat de betreffende leningen schriftelijk worden vastgelegd met daarin zakelijke voorwaarden, waaronder een reële rente en aflossingsvoorwaarden die ook worden nageleefd. De Belastingdienst heeft het dan een stuk lastiger om de lening of een deel daarvan later als verkapt dividend aan te merken.
Eigen woningschulden van de DGA en de partner zijn uitgezonderd
Voor zover de schulden van de DGA en de fiscale partner bestaan uit eigen woningschulden, tellen die schulden niet mee voor de bepaling van de € 700.000-grens. Het gaat dan om schulden, waarvan de rentebetaling aftrekbaar is onder de eigen woningregeling. Er is een hypotheekeis, maar die geldt niet voor per 31 december 2022 bestaande eigen woningschulden. Alleen een positieve/negatieve hypotheekverklaring volstaat daarbij niet.
Tot de schulden aan de ‘eigen BV’ kunnen ook schulden die de DGA heeft aan derden worden gerekend
Wanneer is er sprake van een schuld van de DGA aan de ‘eigen BV’? In de situatie dat de BV de DGA in staat stelt een lening van een derde (bijv. van een bank) aan te trekken, moet die schuld ook worden meegeteld. Te denken valt aan de situatie dat de BV zich garant stelt, waardoor de bank tegen gunstigere voorwaarden aan de DGA in kwestie leent. Dan is er sprake van een schuld die indirect is aangegaan bij de eigen vennootschap en telt die dus mee voor de 700.000-grens.
Voor schulden aan verbonden personen van de DGA geldt aparte € 700.000-grens
Voor zover een verbonden persoon van de DGA een schuld van meer dan € 700.000 aan de BV heeft, waarin hij/zij zelf geen aanmerkelijk belang (≥ 5%) heeft, wordt het surplus bij de DGA aangemerkt als excessieve schuld. Het gaat dan om bepaalde familieleden, zijnde bloed- of aanverwanten in de rechte lijn van de DGA of zijn/haar partner (meestal kinderen). Bij de verbonden personen zelf vindt dus geen box 2-heffing plaats.
Civielrechtelijk blijft DGA-schuld boven € 700.000 een schuld, ook voor box 3
Dat voor box 2 sprake is van een fictief dividend, voor zover de schuld boven de € 700.000 uitkomt, betekent niet dat voor het meerdere geen schuld meer zou bestaan. De schuld blijft civielrechtelijk volledig intact. Meestal zal de schuld voor de DGA in box 3 een aftrekpost opleveren: dit geldt dan dus voor de totale schuld, dus inclusief het excessieve gedeelte.
Wanneer is niet-aflossen excessieve schuld voor DGA fiscaal voordelig?
Vanwege de verliesverrekeningsmogelijkheden in box 2 (carry backtermijn van 1 jaar) kan het voordelig zijn om niet al per 31 december 2023 de schuld (middels dividenduitkering) terug te brengen naar € 700.000, maar dit pas in 2024 te doen. In box 2 ontstaat dan per saldo geen belastingheffing (hetgeen over 2023 is verschuldigd, ontvangt de DGA in 2024 weer terug), terwijl de volledige schuld wel kan worden opgevoerd in box 3 per 1 januari 2024.
Denkbaar is dat het fiscaal voordelig uitpakt wanneer het excessieve gedeelte van de schuld ook na 2023 intact wordt gelaten, ondanks dat er box 2-heffing hierover is verschuldigd. Het voordeel is immers dat de schuld volledig in box 3 kan worden opgevoerd. Als er daarnaast flankerende maatregelen worden getroffen om het box 3-inkomen beneden het heffingsvrij vermogen te krijgen (in 2023 € 50.650 per persoon), door bijvoorbeeld spaargeld en/of effecten middels een informele kapitaalstorting over te hevelen naar de BV, dan kan wellicht de box 3-heffing geheel naar nihil worden teruggebracht.
Meer dan € 700.000 lenen van de eigen BV is dus lang niet altijd nadelig voor de DGA.
